BFH: Abschreibung in der Ergänzungsbilanz unabhängig von der Gesamthandsbilanz

Wird für den Erwerber eines Anteils an einer Personengesellschaft eine positive Ergänzungsbilanz aufgestellt, sind die darin aktivierten Mehrwerte der betreffenden Wirtschaftsgüter nicht entsprechend der in der Gesamthandsbilanz zugrunde gelegten (Rest-)Nutzungsdauer und Abschreibungsmethode abzuschreiben. Vielmehr sind Abschreibungen auf die im Zeitpunkt des Anteilserwerbs geltende Restnutzungsdauer der abnutzbaren Wirtschaftsgüter des Gesellschaftsvermögens vorzunehmen. Zugleich stehen dem Gesellschafter die gleichen Abschreibungswahlrechte wie einem Einzelunternehmer zu.

Sachverhalt

Die Klägerin ist eine KG, zu deren Gesamthandsvermögen im Wesentlichen ein Schiff gehörte. Bei der Veräußerung einiger Kommanditanteile überstiegen die Kaufpreise jeweils die Buchwerte der Kapitalkonten der ausscheidenden Gesellschafter. Die übersteigenden Beträge erfasste die Klägerin in den Ergänzungsbilanzen der Neugesellschafter als Mehrwerte gegenüber den in ihrer Gesamthandsbilanz ausgewiesenen Wertansätzen für das Schiff. Diese Mehrwerte in den Ergänzungsbilanzen wurden für die Streitjahre 1993 bis 1996 korrespondierend zu der Abschreibung des Schiffs in der Gesamthandsbilanz abgeschrieben. Das Finanzamt vertrat jedoch die Auffassung, dass bei der Abschreibung der Mehrwerte jeweils die für ein gebraucht erworbenes Schiff geltende Restnutzungsdauer anzusetzen sei, was zu einem längeren Abschreibungszeitraum führte. Das FG gab der Klägerin Recht.

Entscheidung

Das FG sei zu Unrecht davon ausgegangen, dass die in den Ergänzungsbilanzen aktivierten Mehrwerte entsprechend der in der Gesamthandsbilanz zugrunde gelegten Nutzungsdauer und Abschreibungsmethode abzuschreiben waren. Vielmehr sei in den Ergänzungsbilanzen auf der Grundlage der Restnutzungsdauer im Zeitpunkt des Anteilserwerbs abzuschreiben.

Subjekt der Einkommensbesteuerung ist nicht die Personengesellschaft selbst, sondern die Gesellschafter unterliegen nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 1 1. HS EStG mit ihren Anteilen am Gewinn der Personengesellschaft der Einkommensteuer (BFH-Beschluss vom 25.06.1984). Dabei wird vorausgesetzt, dass die Gesellschafter Mitunternehmer des Betriebs der Personengesellschaft sind. Aus der Gleichstellung des Mitunternehmers nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 1 1. HS EStG mit dem Einzelunternehmer nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG werde gefolgert, dass die Besteuerung des Mitunternehmers soweit wie möglich der des Einzelunternehmers angenähert werden müsse.

In der Ergänzungsbilanz erfasste Anschaffungskosten des Anteilserwerbers seien so fortzuführen, dass der Gesellschafter soweit wie möglich einem Einzelunternehmer gleichgestellt werde, dem Anschaffungskosten für entsprechende Wirtschaftsgüter entstanden seien. Deshalb seien Abschreibungen auf die im Zeitpunkt des Anteilserwerbs geltende Restnutzungsdauer eines abnutzbaren Wirtschaftsguts des Gesellschaftsvermögens vorzunehmen. Zugleich stehen dem Gesellschafter die gleichen Abschreibungswahlrechte wie einem Einzelunternehmer zu. Im Hinblick auf den Zweck der Ergänzungsbilanz, den Mitunternehmer möglichst einem Einzelunternehmer gleichzustellen, könne die Auflösung der in der Ergänzungsbilanz ausgewiesenen Anschaffungskosten nicht von der Handhabung in der Gesamthandsbilanz abhängig sein, sondern müsse die steuerlichen Verhältnisse in der Person des Mitunternehmers berücksichtigen. Der im Schrifttum vertretenen Meinung, der Grundsatz der Einheitlichkeit der Gesellschaftsbilanz erfasse auch die Ergänzungsbilanz werde nicht gefolgt. Die bisherige Rechtsprechung stehe den dargelegten Grundsätzen nicht entgegen.

Betroffene Norm

§ 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG

Streitjahre 1993 bis 1996

Vorinstanz

FG Niedersachsen, Urteil vom 20.10.2009, 8 K 323/05, EFG 2010, S. 558, siehe Deloitte Tax-News

Fundstelle

BFH, Urteil vom 20.11.2014, IV R 1/11, BStBl II 2017 Seite 34

Weitere Fundstelle

BFH, Beschluss vom 25.06.1984, GrS 4/82, BStBl II 1984, S. 751