Sachverhalt
Eine in Deutschland ansässige GmbH (Klägerin) hat zwei Maschinen an A mit Sitz in den USA verkauft. A ist in keinem Mitgliedstaat der Union für umsatzsteuerrechtliche Zwecke registriert. Nachdem die GmbH die A aufgefordert hatte, ihre Umsatzsteuer-Identifikationsnummer mitzuteilen, antwortete die A, sie habe die Maschinen an ein Unternehmen (Ltd.) in Finnland (weiter) veräußert (Reihengeschäft) und teilte der GmbH die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer dieser Ltd. mit. Die Maschinen wurden durch eine von A beauftragte Spedition unmittelbar von der GmbH nach Finnland befördert. Die GmbH behandelte die Lieferung aufgrund der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer der finnischen Ltd. als steuerfrei. Das Finanzamt versagte die Steuerfreiheit, weil A als Erwerberin keine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Bestimmungsmitgliedstaats oder eines anderen Mitgliedstaats verwendet habe. Das BMF ist dem Verfahren beigetreten. Es ist der Auffassung, die Steuerfreiheit einer innergemeinschaftlichen Lieferung erfordere, dass der Erwerber im Bestimmungsmitgliedstaat für Umsatzsteuerzwecke erfasst sei, also eine (ihm erteilte) Umsatzsteuer-Identifikationsnummer besitze, die er im Rahmen des Umsatzes verwende.
Entscheidung
Die Richtlinie 77/388/EWG für die Steuerfreiheit einer innergemeinschaftlichen Lieferung verlangt nicht ausdrücklich die Aufzeichnung der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer. Der Senat hat deshalb dem EuGH die folgenden Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:
- Erlaubt die Richtlinie 77/388/EWG den Mitgliedstaaten, eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung nur dann anzunehmen, wenn der Steuerpflichtige die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Erwerbers buchmäßig nachweist?
- Ist es für die Antwort auf diese Frage von Bedeutung
- ob es sich bei dem Erwerber um einen in einem Drittland ansässigen Unternehmer handelt, der zwar den Gegenstand der Lieferung im Rahmen eines Reihengeschäfts von einem Mitgliedstaat in einen anderen Mitgliedstaat versendet hat, aber in keinem Mitgliedstaat umsatzsteuerrechtlich registriert ist, und
- ob der Steuerpflichtige die Abgabe einer Steuererklärung über den innergemeinschaftlichen Erwerb durch den Erwerber nachgewiesen hat?
Nach nationalem Recht ist die Lieferung der Maschinen von der GmbH an die A in Deutschland steuerbar. Die Beteiligten haben ein sog. Reihengeschäft (§ 3 Abs. 6 Satz 5 UStG) vorgenommen. Mehrere Unternehmer (die GmbH, die A und die finnische Ltd.) haben über dieselben Gegenstände (Maschinen) Umsatzgeschäfte geschlossen; die Gegenstände sind durch Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer gelangt. Die beteiligten Unternehmer führten zwei aufeinander folgende Lieferungen aus: Eine Lieferung zwischen der GmbH und der A und eine Lieferung zwischen der A und der finnischen Ltd.
Ob die Lieferung der GmbH an A nach nationalem Recht als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei ist, hängt auch davon ab, ob im Streitfall die Voraussetzung des § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG erfüllt ist, dass der Erwerb der Maschinen beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat (Finnland) "den Vorschriften der Umsatzbesteuerung" unterlag. Dieses Tatbestandmerkmal könnte gemäß der vom Finanzamt und vom BMF vertretenen Auffassung voraussetzen, dass der Abnehmer bei einer innergemeinschaftlichen Lieferung eine ihm erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet, damit die Finanzbehörden des Bestimmungsmitgliedstaats den Vorgang der Umsatzbesteuerung unterwerfen können. Die Steuerbefreiung könnte nach nationalem Recht auch daran scheitern, dass die Klägerin entgegen § 17c Abs. 1 Satz 1 UStDV die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer der A nicht aufgezeichnet hat. Das konnte sie auch nicht, weil A nicht unter einer Umsatzsteuer-Identifikationsnummer aufgetreten ist. Nach der Rechtsprechung des BFH ist aber die Steuerbefreiung zu gewähren, wenn trotz der Nichterfüllung der formellen Nachweispflichten (§§ 17a, 17c UStDV) aufgrund der objektiven Beweislage feststeht, dass die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG vorliegen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 06.12.2007 im Anschluss an das EuGH-Urteil vom 27.09.2007, Rs. C-146/05).
Es ist aber fraglich, ob diese Rechtsprechung uneingeschränkt auf die Nichtverwendung und Nichtaufzeichnung einer Umsatzsteuer-Identifikationsnummer anzuwenden ist. Der Wortlaut von Art. 28c Teil A Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG verlangt für eine Steuerfreiheit einer innergemeinschaftlichen Lieferung nicht, dass der Erwerber dabei unter einer ihm erteilten Umsatzsteuer-Identifikationsnummer handelt. Zudem hat der EuGH festgestellt, "dass neben den Voraussetzungen in Bezug auf die Eigenschaft der Steuerpflichtigen, die Übertragung der Befugnis, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, und die physische Verbringung der Gegenstände von einem Mitgliedstaat in einen anderen keine weitere Voraussetzung für die Einstufung eines Umsatzes als innergemeinschaftliche Lieferung oder innergemeinschaftlicher Erwerb von Gegenständen aufgestellt werden kann" (vgl. EuGH-Urteil vom 27.09.2007, Rs. C-409/04). Allerdings könnte die in Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG aufgestellte Bedingung, dass der Erwerber ein "Steuerpflichtiger" ist, "der als solcher in einem anderen Mitgliedstaat ... handelt", für eine Steuerfreiheit einer innergemeinschaftlichen Lieferung voraussetzen, dass der Erwerber eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer besitzt und diese bei dem Erwerb auch tatsächlich verwendet und dass der die Steuerbefreiung begehrende Unternehmer die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer in der Buchführung nachprüfbar aufgezeichnet hat.
Die Klärung dieser Fragen durch Auslegung der Richtlinie 77/388/EWG ist dem EuGH vorbehalten; nur so kann eine von Mitgliedstaat zu Mitgliedstaat unterschiedliche Anwendung des Mehrwertsteuersystems verhindert werden.
Betroffene Norm
§ 4 Nr. 1 Buchst. b UStG, § 6a Abs. 1 S. 1 UStG, § 6a Abs. 3 UStG, § 3 Abs. 6 S. 5; § 17c Abs. 1 UStDV, Art. 28a Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG
Streitjahr 1998
Vorinstanz
Sächsisches Finanzgericht, Urteil vom 25.02.2009, 2 K 484/07, EFG 2009, S. 1418
Fundstelle
BFH, Beschluss vom 10.11.2010, XI R 11/09, BStBl II 2011, S. 237
Weitere Fundstellen
BFH, Urteil vom 06.12.2007, V R 59/03, BStBl II 2009, S. 57
BFH, Beschluss vom 29.07.2009, XI B 24/09, BFHE 226, S. 449
EuGH, Urteil vom 27.09.2007, Rs. C-146/05 - Collèe - ,Slg. 2007, I-7861
EuGH, Urteil vom 27.09.2007, Rs. C-409/04 - Teleos u.a. -, Slg. 2007, I-7797
