Sachverhalt
Kommanditisten einer Gesellschaft waren zwei Kreditinstitute. Unternehmensgegenstand der Gesellschaft war nach dem Gesellschaftsvertrag die Erbringung von Dienstleistungen im Bereich der Kreditanalyse und der Kreditsachbearbeitung für die Kommanditisten. Gemäß Gesellschaftsvertrag waren die Kommanditisten der Gesellschaft verpflichtet, "ohne gesondertes Entgelt (unentgeltlich) Personal" zu überlassen. Das "Wertverhältnis" des unentgeltlich zu überlassenden Personals sollte den Beteiligungsverhältnissen der Kommanditisten an der Gesellschaft entsprechen.
Die Kommanditisten schlossen mit ihrer Gesellschaft darüber hinaus Dienstleistungsverträge ab. Die Verträge dienten der Auslagerung von Marktfolgeaufgaben im Bereich des Kreditgeschäfts durch den jeweiligen Kommanditisten auf die Gesellschaft. Vertragsgemäß verpflichtete sich die Gesellschaft "für die anfallenden Tätigkeiten ausreichend geschultes und qualifiziertes Personal" einzusetzen und erbrachte ihre Leistungen gegenüber den Kommanditisten auf "Kostendeckungsbasis (genaue Erstattung des jeweiligen Anteils an den gemeinsamen Kosten)".
Das Finanzamt war der Auffassung, dass der Wert der Personalgestellung durch die Kommanditisten an die Gesellschaft zum Entgelt gehöre und mithin die Bemessungsgrundlage der steuerpflichtigen Umsätze erhöht.
Entscheidung
Der BFH wies die Revision als unbegründet ab und bestätigte die Auffassung des Finanzamts und des Finanzgerichts, dass entgeltliche Leistungen der Gesellschaft an ihre Kommanditisten vorlagen, wobei die Personalgestellung durch die Kommanditisten an die Gesellschaft im Rahmen eines tauschähnlichen Umsatzes zum Entgelt für die von diese erbrachten Dienstleistungen gehört.
Anmerkung
Das Urteil des BFH war im Ergebnis so zu erwarten, wenngleich es in der Urteilsbegründung wichtige (Grund-) Aussagen enthält.
Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH und BFH gelten im Verhältnis zwischen Gesellschaft und Gesellschafter keine Besonderheiten für die Beantwortung der Frage, ob entgeltliche Leistungen i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG vorliegen. Es kommt deshalb darauf an, ob ein Leistungsaustausch i.S. dieser Vorschrift vorliegt.
Ein Unternehmer erbringt dann eine steuerbare Leistung im Rahmen eines Leistungsaustauschs, wenn
- zwischen dem Unternehmer und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht,
- der Leistungsempfänger ein Entgelt aufwendet, welches nicht zwingend in Geld bestehen muss, sondern auch z.B. in einer Dienstleistung bestehen kann (tauschähnlicher Umsatz),
- das Rechtsverhältnis einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen Leistung und Entgelt begründet, so dass das Entgelt als Gegenwert für die Leistung anzusehen ist.
Unstreitig war ein Leistungsaustausch bzgl. des Kostenersatzes gegeben. Hier bestand zwischen den Beteiligten (Kommanditisten und Gesellschaft) unstreitig ein Rechtsverhältnis in Form eines Dienstleistungsvertrages. Auf Grundlage dieses Vertrages erbrachte die Gesellschaft Dienstleistungen an beide Kommanditisten gegen Kostenübernahme und damit gegen Entgelt.
Fraglich war, wie die Personalgestellung durch die Kommanditisten zu beurteilen war. Der BFH bejahte auch diesbezüglich einen Leistungsaustausch und nahm folgerichtig insgesamt einen tauschähnlichen Umsatz (Dienstleistung der Gesellschaft gegen Personalgestellung) mit Baraufgabe (Kostenersatz) an.
Wichtig sind hierbei folgende Aspekte:
- Nach Ansicht des BFH kann das „Rechtsverhältnis“, welches einen Leistungsaustausch begründet, auch der Gesellschaftsvertrag sein.
- Die Bejahung eines Leistungsaustauschs erfordert (lediglich) einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen Leistung und Entgelt. Es ist kein "innerer synallagmatischer Zusammenhang" im Sinne des Zivilrechts erforderlich.
- Der unmittelbare Zusammenhang zwischen Leistung und Entgelt kann sich auch aus verschiedenen Rechtsverhältnissen ergeben, wenn diese im unmittelbaren Zusammenhang miteinander stehen.
Der für die Einbeziehung der Personalgestellung in den Leistungsaustausch erforderliche unmittelbare Zusammenhang ergab sich im Streitfall nach Ansicht des Gerichts daraus, dass
- der Unternehmensgegenstand der Gesellschaft darin bestand, Dienstleistungen an die Kommanditisten zu erbringen,
- die Gesellschaft dabei nach den mit den Kommanditisten abgeschlossenen Rahmenverträgen gegen Kostenerstattung tätig war,
- sie weiter nach den Dienstleistungsverträgen geeignetes Personal einzusetzen hatte, und
- sich die Kommanditisten gesellschaftsvertraglich verpflichtet hatten, der Gesellschaft dieses Personal zu überlassen.
Selbst ohne die gesellschaftsvertragliche Verpflichtung würde es sich nach Ansicht des BFH bei der Personalgestellung nur um eine besondere Modalität der von den Kommanditisten geschuldeten Kostentragung handeln. Denn ohne die Personalgestellung wäre bei der Klägerin Gesellschaft ein entsprechend höherer Aufwand für Personal entstanden, den die Kommanditisten dann im Rahmen ihrer allgemeinen Kostenübernahme durch Geldzahlung hätten tragen müssen.
Wichtig ist zudem die Abgrenzung des BFH im Hinblick auf eine nicht steuerbare Personalbeistellung.
Eine nicht steuerbare Personalbeistellung ist nur gegeben, wenn der Empfänger der Leistung dem Leistenden Personal nur für die Leistungserbringung an ihn zur Verfügung stellt und eine anderweitige Verwendung ausgeschlossen ist. Die Beurteilung als nichtsteuerbare Beistellung scheiterte im Streitfall daran, dass die Gesellschaft über das ihr von den Kommanditisten gestellte Personal frei verfügen konnte und insbesondere keine Verpflichtung bestand, das vom jeweiligen Kommanditisten überlassene Personal nur für Leistungen an diesen Kommanditisten einzusetzen.
Vorinstanz
FG Köln, Urteil vom 30.01.2008, Az. 7 K 3412/06
Fundstelle
BFH-Urteil vom 15.04.2010, Az. V R 10/08
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