Sachverhalt
Im Streitfall war eine natürliche Person (Antragstellerin) persönlich haftende Gesellschafterin einer KGaA. Es wurde vereinbart, dass eine GmbH als Komplementärin eintreten und die Antragstellerin eine atypisch stille Beteiligung an der KGaA übernehmen soll. Die Antragstellerin sollte für alle Verbindlichkeiten der KGaA persönlich haften; der Ausgleich im Innenverhältnis sollte sich nach § 426 BGB richten. Zu diesem Zeitpunkt war das Kapitalkonto der Antragstellerin negativ. Es wurde von der KGaA zu ihren Lasten fortgeführt.
Das Finanzamt rechnete zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb für die Antragstellerin einen Veräußerungsgewinn aus der Auflösung des negativen Kapitalkontos. Der BFH hatte zu entscheiden, ob bezüglich der angefochtenen Bescheide Aussetzung der Vollziehung zu gewähren ist.
Entscheidung
Laut BFH bestehen ernstliche Zweifel, dass im Streitfall ein Veräußerungsgewinn entstanden ist. Das Ausscheiden eines persönlich haftenden Gesellschafters mit negativem Kapitalkonto aus einer Mitunternehmerschaft führt grundsätzlich nur dann zu einem Veräußerungs- oder Aufgabegewinn, wenn der Ausscheidende ein Entgelt erhält oder von der Haftung für Gesellschaftsschulden freigestellt wird. Fehlt es an einer Freistellung und muss der ausgeschiedene Gesellschafter auch im Innenverhältnis weiter für Gesellschaftsschulden einstehen, entsteht durch das Ausscheiden kein Gewinn. Diese Grundsätze sind auch auf den persönlich haftenden Gesellschafter einer KGaA zu übertragen. Zwar ist er kein Mitunternehmer, er wird aber „wie ein Mitunternehmer“ behandelt.
Im Streitfall ist kein Gewinn entstanden, da die Antragstellerin weder ein Entgelt erhalten hat noch im Innenverhältnis von ihrer Haftung für Schulden der KGaA freigestellt worden ist. Im Gegenteil zeigt die Übernahme des negativen Kapitalkontos in die atypisch stille Beteiligung, dass die Antragstellerin weiter in Höhe des negativen Kapitalkontos für Gesellschaftsschulden einzustehen hatte.
Auch ist in Betracht zu ziehen, dass der Wechsel von der Stellung als Komplementär der KGaA zur Stellung eines atypisch stillen Gesellschafters an der KGaA als steuerneutrale Umwandlung zu behandeln sein kann. Wird eine Mitunternehmerschaft in eine Mitunternehmerschaft anderer Rechtsform „umgewandelt“, führt dies nicht zu einer Aufdeckung von stillen Reserven. Dies gilt auch bei „Umwandlungen“ von Außengesellschaften in Innengesellschaften, insbesondere atypisch stille Gesellschaften. Dabei ist es für die Erfolgsneutralität grundsätzlich ohne Bedeutung, ob der Vorgang als ununterbrochene mitunternehmerische Beteiligung im Sinne einer „formwechselnden Umwandlung“ oder als tauschähnliche Einbringung in die neue Gesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten i.S. des § 24 UmwStG angesehen wird. Da der Komplementär einer KGaA wie ein Mitunternehmer behandelt wird und die Grundsätze für die Veräußerung von Mitunternehmeranteilen entsprechend anzuwenden sind, erscheint es nicht fernliegend, auch den Wechsel aus der mitunternehmerähnlichen Stellung in eine echte Mitunternehmerstellung entsprechend der Umwandlung von einer Mitunternehmerschaft in eine andere Mitunternehmerschaft zu behandeln. Im Streitfall spricht für eine solche Handhabung auch, dass die unbeschränkte Haftung als Komplementärin nach den Vereinbarungen im Gesellschaftsvertrag ausdrücklich fortbestehen sollte.
Vorinstanz
FG Hannover, Beschluss vom 05.05.2009, Az. 3 V 301/08.
Fundstelle
BFH-Beschluss vom 16.04.2010, Az. IV B 94/09.
