BFH: Abzugsverbot für Gewinnminderungen aus Darlehensforderungen ist verfassungskonform

Das Abzugsverbot für Gewinnminderungen im Zusammenhang mit einer Darlehensforderung oder aus der Inanspruchnahme von Darlehenssicherheiten (§ 8b Abs. 3 S. 4 KStG) ist verfassungsgemäß. Unerheblich ist, zu welchem Zeitpunkt während der Darlehenslaufzeit der Gesellschafter zu mehr als 25% beteiligt war.

Sachverhalt

Die Klägerin, eine GmbH, gewährte der O-GmbH, an der sie 2004 mit 24,4 % beteiligt war, ein Darlehen. Im November des Streitjahres 2009 erwarb die Klägerin weitere Anteile an der O-GmbH, so dass sie nunmehr mit 50 % beteiligt war. Zu diesem Zeitpunkt waren sowohl das Darlehen als auch die Beteiligung an der O-GmbH nur noch 1 Euro wert, weil sich die O-GmbH in einer wirtschaftlich schwierigen Situation befand und mit einer Rückzahlung des Darlehens nicht mehr zu rechnen war. Anfang 2010 wurde das Insolvenzverfahren über das Vermögen der O-GmbH eröffnet. In ihrer Gewinnermittlung für 2009 schrieb die Klägerin das Darlehen sowie die Beteiligung auf einen Erinnerungswert von 1 Euro ab.

Das Finanzamt berücksichtige diese Gewinnminderungen jedoch nicht bei der Ermittlung des Einkommens indem es sie außerbilanziell wieder hinzurechnete (§ 8b Abs. 3 S. 3 und S. 4 KStG). Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg.

Entscheidung

Das FG habe die Gewinnminderungen zu Recht bei der Ermittlung des Einkommens nicht berücksichtigt.

Eine Gewinnminderung i.S.d. § 8b Abs. 3 S. 3 KStG liegt gem. § 8b Abs. 3 S. 4 KStG auch bei Gewinnminderungen im Zusammenhang mit einer Darlehensforderung oder aus der Inanspruchnahme von Sicherheiten, die für ein Darlehen hingegeben wurden, wenn das Darlehen oder die Sicherheit von einem Gesellschafter gewährt wird, der zu mehr als einem Viertel unmittelbar oder mittelbar am Grund- oder Stammkapital der Körperschaft, der das Darlehen gewährt wurde, beteiligt ist oder war.

Dem Wortlaut der Norm, in der sowohl Präsenz („ist“ und „wird“) als auch Präteritum („war“ und „wurden“) verwendet werden, sei zu entnehmen, dass es zwar notwendig, aber auch hinreichend sei, wenn zu irgendeinem Zeitpunkt eine wesentliche Beteiligung bestanden habe. Dementsprechend reich es aus, wenn der darlehensgewährende Gesellschafter, wie im Streitfall die Klägerin, die Beteiligungserfordernisse erst während der Darlehenslaufzeit erfülle. Dass die Regelung dadurch ggf. eine überschießende Tendenz hinsichtlich des Ziels, Gestaltungen zur Vermeidung des Abzugsverbots des § 8b Abs. 3 KStG zu unterbinden, aufweise, ändere daran nichts. Ein – sich aus den Gesetzesmaterialien möglicherweise ergebender – einengender Wille des Gesetzgebers habe sich im Wortlaut nicht hinreichend niedergeschlagen.

Auch teile der BFH die verfassungsrechtlichen Bedenken der Klägerin nicht. Die verfassungsrechtlichen Zweifel an der Nicht-Abzugsfähigkeit von Veräußerungs- und Liquidationsverlusten gem. § 8b Abs. 3 S. 3 KStG hatte der BFH mit Urteil vom 13.10.2010 verworfen und daran halte er fest. Auch § 8b Abs. 3 S. 4 KStG sei nicht verfassungswidrig. Zwar mag es nicht folgerichtig sein, wenn auch Darlehensverluste in das Abzugsverbot miteinbezogen werden, obschon hier kein Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen (nach § 8b Abs. 1 KStG 2002) besteht. Der Abzugsausschluss nach § 8b Abs. 3 S. 4 KStG soll aber auch lediglich den generellen (und systematisch korrekten) Abzugsausschluss nach § 8b Abs. 3 S. 3 KStG ergänzen mit dem Ziel, die mögliche (und ggf. auch missbräuchliche) Umgehung des § 8b Abs. 3 S. 3 KStG vermittels eines Gesellschafterdarlehens zu verhindern. Dies sei vom (weiten) gestalterischen Entscheidungsfreiraum des Gesetzgebers gedeckt. Schließlich bestehe – so auch die Gesetzesbegründung – die Möglichkeit mittels Billigkeitserweis im Einzelfall abzuhelfen, wenn infolge des Darlehensverzichts des Gesellschafters bei der Gesellschaft ein steuerwirksamer Ertrag entstehe.

Betroffene Norm

§ 8b Abs. 3 KStG
Streitjahr 2009

Vorinstanz

Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 19.10.2012, 6 K 2439/11 F, EFG 2013, 1068, siehe Deloitte Tax-News

Fundstelle

BFH, Urteil vom 12.03.2014, I R 87/12

Weitere Fundstellen

BFH, Urteil vom 13.10.2010, I R 79/09