BFH: Aufnahme neuer Gesellschafter in eine Personengesellschaft gegen Zuzahlung an Altgesellschafter

Der Eintritt eines neuen Gesellschafters in eine bestehende Personengesellschaft kann nicht nach § 24 UmwStG steuerneutral erfolgen, wenn die Gegenleistung des Neugesellschafters nicht in das Betriebsvermögen der Gesellschaft, sondern in ein anderes Betriebsvermögen geleistet wird. Dies gilt auch dann, wenn dieses andere Betriebsvermögen der deutschen Besteuerung unterliegt.

Sachverhalt

Die Klägerin (eine GmbH & Co. KG) erhöhte im Streitjahr 2000 (am 28.08.2000) zur Aufnahme von mehreren Neugesellschaftern ihr Kommanditkapital. Die Kommanditeinlagen waren als Bareinlagen zu leisten. Ergebnismäßig waren ab diesem Zeitpunkt an der Klägerin die Altgesellschafter Z-GmbH, M-KG sowie die Neugesellschafter beteiligt. Bei den Neugesellschaftern handelte es sich um Gesellschafter der V-GmbH.

Ebenfalls am 28.08.2000 erfolgte eine Erhöhung des Stammkapitals der V-GmbH, die am gleichen Tag in eine GmbH & Co. KG (V-KG) umgewandelt wurde. Die M-KG und die S-GmbH, eine Tochtergesellschaft der Z-GmbH, erhielten jeweils zum Nennwert Gesellschaftsanteile.

Die Klägerin behandelte die Aufnahme der Neugesellschafter unter Verweis auf das UmwStG steuerneutral. Das Finanzamt vertrat hingegen die Auffassung, dass die im Betrieb der Klägerin enthaltenen stillen Reserven anteilig aufzudecken seien. Die Gegenleistung der Neugesellschafter habe nicht nur in der Zahlung des Nominalkapitals bestanden, sondern auch in der den Altgesellschaftern gewährten Anteilen an einer anderen Personengesellschaft (Beteiligung der M-KG und der S-GmbH an der V-GmbH). Eine steuerneutrale Behandlung wäre aber nur dann möglich gewesen, wenn die Neugesellschafter ihre Mitunternehmeranteile an der V-KG gem. § 24 UmwStG in die Klägerin eingebracht hätten, damit die Anteile zum Gesamthandsvermögen der Klägerin geworden wären.

Nach erfolglosem Einspruch gab das FG der dagegen erhobenen Klage statt.

Entscheidung

Das FG habe die Aufnahme der Neugesellschafter in die Klägerin gegen Zuzahlung an die Altgesellschafter zu Unrecht als steuerneutrale Einbringung gem. § 24 Abs. 1 UmwStG behandelt.

Werde ein Betrieb, Teilbetrieb oder Mitunternehmeranteil derart in eine Personengesellschaft eingebracht, dass der Einbringende Mitunternehmer der Personengesellschaft werde, darf die Personengesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen nach § 24 Abs. 1 u. Abs. 2 UmwStG mit seinem Buchwert oder mit einem höheren Wert, höchstens jedoch mit dem Teilwert ansetzen. Ein vergleichbares Wahlrecht bestehe hingegen nicht, wenn ein Betrieb, Teilbetrieb oder Mitunternehmeranteil gegen Geld oder andere Wirtschaftsgüter veräußert werde. Im Veräußerungsfall entstehe ein Gewinn i.S. des § 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG.

Die Tatbestände der Veräußerung und der Einbringung von Betriebsvermögen könnten – wie im vorliegenden Fall – auch miteinander verbunden sein. Ein solcher Fall liege vor, wenn ein neuer Gesellschafter gegen Zuzahlung eines Entgelts an die Altgesellschafter in eine Personengesellschaft eintrete. Einbringende seien in diesem Fall die Altgesellschafter, welche die (ideellen) Anteile ihres Betriebsvermögens (ihre Mitunternehmeranteile) in die erweiterte Personengesellschaft einbringen. Habe der Neugesellschafter hierfür ein Entgelt an die Altgesellschafter zu entrichten, erfolge die Einbringung insoweit auf fremde Rechnung, d.h. auf Rechnung der Neugesellschafter, und nur im Übrigen auf eigene Rechnung. Soweit die Einbringung auf fremde Rechnung erfolge, sei § 24 UmwStG nicht anwendbar (BFH, Urteil vom 12.10.2005). Diese Vorschrift erfasse nur die für eigene Rechnung des Einbringenden vollzogene Einbringung des Betriebsvermögens.

Nach ständiger Rechtsprechung sei Gegenstand der Regelung des § 24 UmwStG ein veräußerungsähnlicher Tatbestand, der dadurch gekennzeichnet sei, dass der Einbringende aufgrund des Einbringungsvorgangs die Stellung eines Mitunternehmers erlange. Soweit die Einbringung auf fremde Rechnung erfolge, der Gesellschafter also ein Entgelt von einem Dritten (Neugesellschafter) erhalte, erbringe der Gesellschafter seine Leistung (die Einbringung der entsprechenden Sachgesamtheit) weder zur Stärkung der Gesellschaft noch zur Stärkung seiner eigenen Gesellschafterstellung, sondern allein gegenüber dem Dritten, der die Stellung eines Gesellschafters erwerbe.

Dies gelte unabhängig davon, ob das Entgelt in das Sonderbetriebsvermögen des Einbringenden bei der Personengesellschaft oder in ein anderes Betriebsvermögen gelange. Auch in diesen Fällen handele es sich um einen Veräußerungsvorgang, bei dem der Altgesellschafter Anteile am Gesamthandsvermögen an den Neugesellschafter übertrage. Einen sachlichen Grund, diesen Vorgang insoweit anders zu beurteilen als die Veräußerung des gesamten Mitunternehmeranteils erkenne der BFH nicht.

Betroffene Normen

§ 24 UmwStG, § 16 EStG
Streitjahr 2000

Vorinstanz
Finanzgericht Köln, Urteil vom 22.06.2011, 4 K 2859/07, siehe Deloitte Tax-News

Fundstelle
BFH, Urteil vom 17.09.2014, IV R 33/11

Weitere Fundstelle
BFH, Urteil vom 12.10.2005, X R 35/04, BFH/NV 2006, S. 521