Sachverhalt
Im September 1991 schlossen die Klägerin und die Beigeladenen einen notariellen Gesellschaftsvertrag zur Gründung der "G... GmbH" (G GmbH i.Gr.). Die G GmbH i.Gr. übernahm den Geschäftsbetrieb der Klägerin und trat in deren Aufträge ab dem 1. September 1991 ein. Die G GmbH i.Gr. wurde im September 1991 zur Eintragung im Handelsregister angemeldet und nahm ihren Geschäftsbetrieb auf. Mit notariellem Vertrag vom 11. Januar 1993 "übertrugen" die Beigeladenen ihre "Geschäftsanteile" an der G GmbH i.Gr. auf die Klägerin. Mit Vertrag vom 22. Januar 1993 übertrug die G GmbH i.Gr. ihren Geschäftsbetrieb als Ganzes auf eine andere Gesellschaft. Die G GmbH i.Gr. stellte ihren operativen Geschäftsbetrieb ein. Im November 1995 zog die G GmbH i.Gr. ihren Antrag auf Eintragung ins Handelsregister zurück.
Im Rahmen einer Außenprüfung vertraten die Betriebsprüfer die Auffassung, die G GmbH i.Gr. sei eine Personengesellschaft. Daraufhin wurde im Juni 1998 das Eintragungsverfahren für die GmbH i.Gr. wieder aufgenommen. In diesem Zusammenhang änderte die Klägerin den Geschäftsgegenstand und ergänzte die Firma. Im August 1998 wurde diese Gesellschaft (HG GmbH) in das Handelsregister eingetragen.
Das Finanzamt behandelte die GmbH i. Gr. als Personengesellschaft, hob die ergangenen Körperschaftsteuerbescheide auf und stellte die Einkünfte der G GmbH i.Gr. für die Streitjahre gesondert und einheitlich fest.
Entscheidung
Die G GmbH i.Gr. war in den Streitjahren nicht körperschaftsteuerpflichtig; die Einkünfte waren vielmehr gesondert und einheitlich festzustellen.
Gesellschaftsrechtlich wird zwischen der GmbH-Vorgesellschaft und der in das Handelsregister eingetragenen GmbH unterschieden. Die Vorgesellschaft ist die durch Abschluss des notariellen Gesellschaftsvertrags errichtete und noch nicht in das Handelsregister eingetragene Kapitalgesellschaft. Zwischen der GmbH-Vorgesellschaft und der in das Handelsregister eingetragenen GmbH besteht grundsätzlich Identität. Steuerrechtlich wird die GmbH-Vorgesellschaft als Kapitalgesellschaft behandelt, sofern sie später als GmbH in das Handelsregister eingetragen wird.
Die Eintragungsabsicht endete im Januar 1993 mit der Übertragung des Geschäftsbetriebs auf eine andere Gesellschaft. Vor der Eintragung der G GmbH in das Handelsregister im Jahr 1998 war die G GmbH i.Gr. daher bereits erloschen, so dass sie nicht mit der eingetragenen Gesellschaft identisch sein konnte. Eine Vorgesellschaft, die später nicht als GmbH eingetragen wird, ist nicht körperschaftsteuerpflichtig. Eine GmbH i. Gr. ist keine --umfassend rechtsfähige-- juristische Person, sie wird es erst mit der Eintragung im Handelsregister. Die Gründer einer Vorgesellschaft sind regelmäßig Mitunternehmer i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG. Das Einkommen der Vorgesellschaft wird unmittelbar durch die Gründer versteuert. Diesem Ergebnis entspricht, dass nach der bisherigen BFH-Rechtsprechung die Einkünfte einer Vorgesellschaft als körperschaftsteuerpflichtig angesehen werden, wenn die Eintragung nachfolgt, weil die Vorgesellschaft mit der Eintragung in der GmbH aufgeht.
Das Ergebnis widerspricht auch nicht der Tatbestandsmäßigkeit der Besteuerung. Vorliegend sind die Voraussetzungen für die Körperschaftsteuerpflicht der Vorgesellschaft, nämlich deren Eintragung, hinreichend bestimmt. Dass die Erfüllung dieser Voraussetzung von einem zukünftigen Ereignis abhängt, ist demgegenüber ohne Bedeutung. Dies verdeutlicht schon die Vorschrift des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO, welche die verfahrensrechtliche Grundlage für die Berücksichtigung eines nach einem Steuergesetz maßgeblichen, später eintretenden Ereignisses ist.
Vorinstanz
Finanzgericht Berlin-Brandenburg, Entscheidung vom 08.06.2006, 6 K 2841/03, EFG 2007, S. 32.
Fundstelle
BFH-Urteil vom 18.03.2010, IV R 88/06.
