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27.06.2014
Unternehmensteuer

BFH: Kein GewSt-Schachtelprivileg bei qualifiziertem Anteilstausch

Das gewerbesteuerliche Schachtelprivileg (§ 9 Nr. 2a S. 1 GewStG) beinhaltet ein stichtagsbezogenes Beteiligungserfordernis, das eine Beteiligung von mind. 15 % zu einem bestimmten Zeitpunkt (Beginn des Erhebungszeitraums) voraussetzt. Dieses Beteiligungserfordernis kann im Falle eines qualifizierten Anteilstausches nicht aufgrund der von § 4 Abs. 2 S. 3 UmwStG ermöglichten Besitzzeitanrechnung erfüllt werden, da diese Norm nur einschlägig ist, wenn ein Zeitraum, nicht aber ein Zeitpunkt, steuerlich relevant ist (entgegen BMF-Schreiben vom 11.11.2011, Tz. 04.15).

Sachverhalt

Die am 26.11.2009 gegründete Klägerin ist eine GmbH mit C als alleinigem Gesellschafter. Nach Eintragung der Klägerin ins Handelsregister (03.12.2009) und damit nach Beginn des Erhebungszeitraums, brachte C im Streitjahr 2009 seine seit Längerem im Privatvermögen gehaltene 100%-Beteiligung an der C-GmbH in die Klägerin ein. Die Beteiligung wurde von der Klägerin mit dem Buchwert angesetzt und als qualifizierter Anteilstausch nach § 21 Abs. 1 S. 2 UmwStG behandelt. Die anschließende Gewinnausschüttung der C-GmbH an die Klägerin wurde im Rahmen der Körperschaftsteuerveranlagung 2009 i. H. v. 95% steuerfrei belassen. Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass für Zwecke der Gewerbesteuer der körperschaftsteuerfrei bleibende Gewinnanteil nach § 8 Nr. 5 GewStG bei der Ermittlung des Gewerbeertrags hinzuzurechnen sei, da die Voraussetzungen des § 9 Nr. 2a GewStG (Schachtelprivileg) nicht erfüllt wären. Die Klage vor dem FG war erfolgreich.

Entscheidung

Das FG habe zu Unrecht angenommen, dass im Streitfall die Voraussetzungen des gewerbesteuerlichen Schachtelprivilegs (§ 9 Nr. 2a GewStG) vorlägen.

Die bei der Körperschaftsteuer außer Ansatz bleibenden Gewinnanteile (§ 8b Abs. 1 KStG) sind dem Gewinn aus Gewerbebetrieb hinzuzurechnen, soweit sie nicht die Voraussetzungen des § 9 Nr. 2a GewStG (Schachtelprivileg) erfüllen. § 9 Nr. 2a S. 1 GewStG setzt u.a. voraus, dass die Beteiligung zu Beginn des Erhebungszeitraums mindestens 15 v.H. des Grund- oder Stammkapitals beträgt.

Vorliegend sei streitig, ob – wie das FG angenommen habe – die Beteiligung von mindestens 15 v.H. zu Beginn des Erhebungszeitraums bestanden habe. Dies käme nur in Betracht, wenn der zum 26.11.2009 gegründeten Gesellschaft die von ihrem alleinigen Gesellschafter bis dahin gehaltene (Privat-)Beteiligung an der C-GmbH nach dem qualifizierten Anteilstausch zum 01.01.2009 zugerechnet werden könnte.

Hiervon ist das FG ausgegangen, da es gem. § 23 Abs. 1 UmwStG die Regelungen des § 4 Abs. 2 S. 3 sowie § 12 Abs. 3 1. HS UmwStG anwendete. Nach § 4 Abs. 2 S. 3 UmwStG ist der Zeitraum der Zugehörigkeit eines Wirtschaftsguts zum Betriebsvermögen der übertragenden Körperschaft dem übernehmenden Rechtsträger anzurechnen, wenn die Dauer der Zugehörigkeit des Wirtschaftsguts zum Betriebsvermögen für die Besteuerung bedeutsam ist, und nach § 12 Abs. 3 1. HS UmwStG tritt die übernehmende Körperschaft in die steuerliche Rechtsstellung der übertragenden Körperschaft ein.

Der BFH könne sich dieser Wertung jedoch nicht anschließen. Es mangele an dem stichtagsbezogenen Beteiligungserfordernis gem. § 9 Nr. 2a S. 1 GewStG; dieses Fehlen könne nicht durch § 4 Abs. 2 S. 3 UmwStG ersetzt werden (entgegen BMF-Schreiben vom 11.11.2011, Tz. 04.15). Denn für das gewerbesteuerliche Schachtelprivileg müsse die Beteiligung zu Beginn des Erhebungszeitraumes, also zu einem bestimmten Zeitpunkt bestanden haben. § 4 Abs. 2 S. 3 UmwStG ermögliche aber nach seinem klaren Wortlaut nur die Anrechnung eines Zeitraumes („Dauer“) der Zugehörigkeit des eingebrachten Wirtschaftsguts, nicht jedoch eines Zeitpunktes, wodurch die Vorschrift nicht einschlägig sei. Da § 4 Abs. 2 S. 3 UmwStG zudem dem § 12 Abs. 3 1. HS UmwStG systematisch vorgehe, könne auch diese Regelung zu keinem anderen Ergebnis führen.

Betroffene Norm

§ 9 Nr. 2a GewStG, § 23 Abs. 1 UmwStG, § 4 Abs. 2 S. 3 UmwStG, § 12 Abs. 3 1. HS UmwStG
Streitjahr 2009

Anmerkung

Der BFH steht mit seiner Ansicht – nach eigener Einschätzung – nicht im Einklang mit der Finanzverwaltungsauffassung in Tz. 04.15 des Umwandlungssteuer-Erlasses, wonach beim übernehmenden Rechtsträger Vorbesitzzeiten (z.B. § 9 Nr. 2a GewStG) angerechnet werden. Gleichzeitig sieht er sich aber unter Umständen durch die Verwaltungsmeinung in Tz. 18.04 des Umwandlungssteuer-Erlasses bestätigt. Denn hier wird ausgeführt, dass für die Prüfung der Voraussetzungen des § 9 Nr. 2a GewStG die Verhältnisse zu Beginn des Erhebungszeitraums beim übernehmenden Rechtsträger maßgebend seien.

Vorinstanz

Köln, Urteil vom 08.05.2013, 10 K 3547/12, BB 2014, S. 358, siehe Deloitte Tax-News

Fundstelle

BFH, Urteil vom 16.04.2014, I R 44/13

Weitere Fundstelle

BMF, Schreiben vom 11.11.2011 (sog. Umwandlungssteuer-Erlass), BStBl I 2011, S. 1314, Tz. 04.15

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