Im Fall zu hoher Privatentnahmen sind die auf die Finanzierung von Umlaufvermögen entfallenden Schuldzinsen nicht ungekürzt abziehbar (§ 4 Abs. 4a EStG). Die für Zinsen auf das Anlagevermögen geltende Ausnahme erstreckt sich nicht auf den Zinsaufwand, der auf ein bei Betriebseröffnung angeschafftes Warenlager entfällt. Begünstigt sind nur Aufwendungen für betriebliche Investitionen, die dem Betrieb auf Dauer zu dienen bestimmt sind.
Sachverhalt
Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) hatte im November 1998 eine Apotheke erworben und den Kaufpreis fremdfinanziert. Vom Gesamtkaufpreis entfielen 150.000 DM auf den Erwerb des Warenlagers. Seit der Betriebseröffnung kam es zu Überentnahmen, weshalb das Finanzamt den Gewinn um anteilige Schuldzinsen erhöhte (§ 4 Abs. 4a EStG). Hiergegen legte der Kläger Einspruch ein mit der Begründung, im Streitfall bestehe die Besonderheit, dass nicht der laufende, sondern der vom Veräußerer übernommene - erstmalige - Warenbestand fremdfinanziert worden sei. In derartigen Fällen sei eine "Überentnahme", also eine private Verwendung, überhaupt nicht möglich. Einspruch und Klage blieben erfolglos.
Entscheidung
Das FG ist zu Recht davon ausgegangen, dass die auf den Erwerb des Umlaufvermögens entfallenden Schuldzinsen nicht ungekürzt als Betriebsausgaben abziehbar sind.
Nach § 4 Abs. 4a EStG ist seit 1999 der betriebliche Schuldzinsenabzug beschränkt, soweit der Unternehmer sog. "Überentnahmen" tätigt, also über das eingelegte Kapital und bisherige Gewinne hinausgehende Beträge für private Zwecke verwendet. Ausgenommen von dieser Abzugsbeschränkung sind die Zinsen für Investitionskredite in Zusammenhang mit der Anschaffung bzw. Herstellung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens. Mit der Regelung soll die Verlagerung von privat veranlassten Zinsen in den betrieblichen Bereich verhindert werden.
Der vom Kläger begehrten Gesetzesauslegung, die nicht abziehbaren Schuldzinsen seien auch um den Zinsaufwand für das bei Betriebseröffnung angeschaffte Warenlager zu kürzen, steht der eindeutige Wortlaut von S. 5 (bzw. S. 6 im Streitjahr 2000) des § 4 Abs. 4a EStG entgegen, der nur die Finanzierungskosten für Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens privilegieren will. Der Wortlaut der Vorschrift bleibt nicht hinter dem vom Gesetzgeber verfolgten Normzweck zurück. Er ist deshalb nicht dahingehend zu erweitern, dass auch der Zinsaufwand für die Finanzierung eines Warenlagers bei Betriebseröffnung ebenso wie die Zinsen für Investitionsdarlehen von dem typisiert ermittelten Betrag der nicht abziehbaren Schuldzinsen in Abzug zu bringen ist.
Eine sinnwidrige Ungleichbehandlung der Finanzierungskosten von Anlage- und Umlaufvermögen ist nicht gegeben. Der Gesetzgeber geht davon aus, dass es dem Steuerpflichtigen freisteht, wie er seine Privat- und Betriebsausgaben finanziert. Er privilegiert lediglich Aufwendungen für betriebliche Investitionen, welche dem Betrieb auf Dauer zu dienen bestimmt sind. Für eine Gleichbehandlung des Anlagevermögens mit dem Umlaufvermögen besteht kein Anlass, da Umlaufvermögen - auch das im Zeitpunkt der Betriebseröffnung angeschaffte - zum alsbaldigen Absatz bestimmt ist und bei späteren Käufen häufig von Lieferanten Zahlungsziele eingeräumt werden. Im Übrigen sind Schuldzinsen für den Erwerb von Umlaufvermögen nicht per se nicht abziehbar, sondern lediglich dann, wenn der Steuerpflichtige - wie der Kläger - durch Überentnahmen Privataufwendungen in den betrieblichen Bereich verlagert hat. Denn auch insoweit gilt, dass die Tatsache des Vorliegens von Überentnahmen der Anknüpfungspunkt für die Begrenzung des Schuldzinsenabzugs ist und nicht etwa die Finanzierung von Umlaufvermögen.
Betroffene Norm
§ 4 Abs. 4a EStG
Streitjahre 2000 bis 2004
Vorinstanz
Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Urteil vom 27.04.2009, 5 K 2038/08, EFG 2009, S. 1446
Fundstelle
BFH, Urteil vom 23.03.2011, X R 28/09, BStBl II 2011, S. 753
Inhaltsgleiche Urteile
BFH, Urteil vom 23.03.2011, X R 4/06, X R 5/06, X R 43/07, X R 44/07, nicht amtlich veröffentlicht
BFH, Urteil vom 23.03.2011, X R 33/05, nicht amtlich veröffentlicht
BFH, Urteil vom 27.20.2011, III R 60/09, nicht amtlich veröffentlicht
Ergänzung vom 21.03.2012: Verfassungskonformität des eingeschränkten Schuldzinsenabzugs
Die Unterscheidung danach, ob Schuldzinsen für die Finanzierung von Anlage- oder von Umlaufvermögen angefallen sind (§ 4 Abs. 4a S. 6 EStG, nunmehr S. 5), verstößt nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG, sie ist nicht willkürlich. Für eine Gleichbehandlung des Anlagevermögens mit dem Umlaufvermögen besteht kein Anlass, da Umlaufvermögen zum alsbaldigen Absatz bestimmt ist und bei späteren Käufen häufig von Lieferanten Zahlungsziele eingeräumt werden (BFH-Urteil vom 23.03.2011).
Ebenso unbedenklich ist, dass die Vorschrift nur die Gewinneinkünfte betrifft, nicht aber die Überschusseinkünfte. Auch ein Bezieher von Überschusseinkünften kann frei wählen, ob er eine Vermögensanlage mit Eigen- oder Fremdkapital finanziert, er ist jedoch an die einmal getroffene Entscheidung gebunden. Im Bereich der Gewinneinkünfte verhindert § 4 Abs. 4a EStG, dass ein Unternehmer Eigen- durch Fremdkapital substituiert und die dafür zu entrichtenden Schuldzinsen als Betriebsausgaben abzieht.
Schließlich ist § 4 Abs. 4a EStG auch im Hinblick auf das sog. Nettoprinzip unbedenklich.
BFH, Urteil 22.12.2011, III R 99/07
