Sachverhalt
Die Beteiligten streiten über die Frage, ob die Einkünfte der Klägerin als gewerbliche Einkünfte anzusehen sind.
Die Klägerin wurde zum 01.01.2007 als Werbeagentur von den jeweils hälftig beteiligten Gesellschaftern K. und P. gegründet. Nach Abmeldung zum 30.06.2008 wurde die Geschäftstätigkeit durch die P-GmbH seit 01.07.2008 mit denselben Beteiligten fortgeführt. Der Gewinn der Klägerin wurde durch Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt und in den Steuererklärungen Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit erklärt. Nach einer Außenprüfung des Prüfungszeitraums 2007 wurde festgestellt, dass in den bisher erklärten Einkünften aus selbständiger Tätigkeit auch Einnahmen aus Provisionszahlungen enthalten waren, die unstreitig den Einkünften aus gewerblicher Tätigkeit zuzurechnen waren. Laut Prüfungsbericht betrugen die Einnahmen aus Provisionszahlungen im Prüfungszeitraum 2007 insgesamt 10.840 Euro und damit 4,18 % der Gesamterlöse (netto) in Höhe von rund 259.330 Euro. Der Anteil der erklärten Provisionen im Zeitraum 01.01. bis 30.06.2008 am Gesamterlös betrug 4,91 % (8.237 Euro von 167.724 Euro).
Das Finanzamt sah die Voraussetzungen der sog. Abfärberegelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG als gegeben an und qualifizierte sämtliche Einkünfte der Klägerin für das Jahr 2007 und 2008 als solche aus Gewerbebetrieb und setzte gleichzeitig für die Streitjahre Gewerbesteuermessbeträge fest. Dagegen richtet sich die Klage.
Entscheidung
Die Tätigkeit der Klägerin ist nicht als gewerblich zu qualifizieren. Als Gewerbebetrieb in vollem Umfang gilt nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG auch die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nr. 1 der Vorschrift ausübt.
Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass die Haupttätigkeit der Klägerin auf dem Gebiet des Webdesigns nicht als gewerbliche Tätigkeit, sondern als freiberufliche Tätigkeit einzuordnen ist. Allerdings übt die Klägerin mit der Vermittlung von Druckaufträgen - ebenfalls unstreitig - auch eine gewerbliche Tätigkeit aus, die nach der gesetzlichen Anordnung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG zu einer Einordnung ihrer Einkünfte in vollem Umfang als solche aus Gewerbebetrieb führen würde.
Nach dem Wortlaut des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG reicht selbst eine geringfügige gewerbliche Tätigkeit neben einer ansonsten nicht gewerblichen Tätigkeit für den Eintritt der Abfärbewirkung aus. Es ist jedoch nahezu einhellige Auffassung in Rechtsprechung und Literatur, dass die Abfärberegelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG nicht ausnahmslos zur Wirkung kommen darf. Vielmehr soll sie aus Gründen der Verhältnismäßigkeit bei einem "äußerst geringen Anteil" originär gewerblicher Tätigkeit keine Anwendung finden (vgl. BFH-Urteil v. 11.08.1999). Das Bundesverfassungsgericht hat die Abfärberegelung gerade auch im Hinblick auf ihre restriktive Interpretation durch die Fachgerichte als "verfassungsrechtlich vertretbar" bewertet (Urteil vom 15.01.2008, 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1). Es ist allerdings streitig, bis zu welcher Grenze ein "äußerst geringer Anteil" vorliegt.
Der Bundesfinanzhof hat mit Urteil vom 11.08.1999 entschieden, dass jedenfalls bei einem Anteil von 1,25 % der originären gewerblichen Tätigkeit die umqualifizierende Wirkung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG nicht eingreift. In einem Beschluss in einem Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes vom 08.03.2004 hat er einen Anteil von 2,81 % als unschädlich angesehen. In den Gründen wird auf den Freibetrag des § 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStG in Höhe von 24.500 Euro verwiesen, der sich "aus Gründen des Sachzusammenhangs" für die Bestimmung der Höhe einer Geringfügigkeitsgrenze anbiete. Das FG Münster (Urteil vom 19.06.2008) lehnt die Heranziehung des Freibetrages nach § 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStG ausdrücklich ab und sieht einen Anteil der originär gewerblichen Einkünfte von 5 % als geringfügig an. Das FG Köln (Urteil vom 01.03.2011) stellt dagegen auf die Verhältnismäßigkeit der steuerlichen Auswirkung im Einzelfall ab. Nach Auffassung des Gerichts stellt die Höhe des gewerbesteuerlichen Freibetrages nach § 11 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 GewStG eine geeignete Größe zur gleichheits- und verhältnismäßigen Anwendung der Abfärberegelung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG dar. Sinn und Zweck der Abfärberegelung soll es sein, "die erheblichen Schwierigkeiten zu vermeiden, mit denen die Ermittlung von Einkünften unterschiedlicher Einkunftsarten ein und derselben Gesellschaft verbunden wäre" (BFH-Urteil vom 30.08.2001). Ist daher die Trennung der selbständigen von den gewerblichen Einkünften - wie im Streitfall - völlig unproblematisch und unstreitig möglich, besteht keine Rechtfertigung die in einer Personengesellschaft anfallenden Einkünfte steuerlich anders zu behandeln als diejenigen, die in zwei organisatorisch getrennten Schwestergesellschaften erzielt werden. Es erscheint daher unabhängig vom Sinn und Zweck des gewerbesteuerlichen Freibetrages geboten, diesen als Orientierung für die Bemessung der Geringfügigkeit der gewerblichen Einkünfte heranzuziehen.
Im Streitfall kommt hinzu, dass es bei Anwendung der Abfärberegelung im Jahr 2007 wegen originär gewerblichen Einkünften der Klägerin in Höhe von 10.840 Euro zu einer Gewerbesteuer in Höhe von 15.071,50 Euro und im Jahr 2008 wegen Einkünften in Höhe von 8.237,26 Euro zu einer Gewerbesteuer in Höhe von 6.170,50 Euro käme, die gewerblichen Einkünfte damit vollständig oder zu einem überwiegenden Teil "wegbesteuert" würden. Das Gericht ist - im Anschluss an die Ausführungen des Finanzgerichts Köln (Urteil vom 01.03.2011) - der Auffassung, dass hierdurch der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit verletzt würde.
Betroffene Norm
§ 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG
Fundstelle
Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 14.09.2011, 3 K 447/10, BFH-anhängig, VIII R 41/11
Weitere Fundstellen
BFH, Urteil vom 11.08.1999, XI R 12/98, BStBl II 2000, S. 299
BVerfG, Urteil vom 15.01.2008, 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, S. 1
BFH, Urteil vom 11.08.1999, XI R 12/98, BStBl II 2000, S. 299
BFH, Beschluss vom 08.03.2004, IV B 212/03, BFH/NV 2004, S. 954
Finanzgericht Münster, Urteil vom 19.06.2008, 8 K 4272/06 G, EFG 2008, S. 1975
Finanzgericht Köln, Urteil vom 01.03.2011, 8 K 4450/08, EFG 2011, S. 1167
BFH, Urteil vom 30.08.2001, VI R 43/00, BStBl II 2002, S. 152
