BFH: Niederländisches „30%-Ruling“ führt nicht zum Rückfall des Besteuerungsrechts

Das sogenannte „30%-Ruling“ wird häufig für Arbeitnehmende beantragt, die in die Niederlande entsandt werden, damit diese einen pauschalen Teil i.H.v. 30% ihres Arbeitslohns in den Niederlanden steuerfrei erhalten können. Die Finanzverwaltung ist der Auffassung, dass diese Steuerbefreiung in den Niederlanden für Arbeitnehmende, die weiterhin in Deutschland ansässig sind, zu einem Rückfall des Besteuerungsrechts an Deutschland führt. Der BFH hat dies in seinem Urteil vom 10.04.2025 nun anders entschieden.

Hintergrund

In den Niederlanden können Arbeitnehmende unter bestimmten Bedingungen, wie etwa speziellen Fachkenntnissen oder einem Mindestgehalt, eine steuerfreie Erstattung einer Aufwandspauschale beantragen. Diese Pauschale dient als Kompensation für die entstehenden Mehrbelastungen durch den Umzug in die Niederlande bzw. durch die Lebenshaltungskosten im Land. Alternativ könnte der Arbeitgeber in den Niederlanden die tatsächlich angefallenen extraterritorialen Aufwendungen gegen einen entsprechenden Nachweis steuerfrei erstatten. Zuletzt hatten die Niederlande das Expat-Regime u.a. insoweit geändert, dass ab 2027 nicht mehr 30% des Gehaltes, sondern lediglich noch 27% pauschal steuerfrei geleistet werden können.

Die im Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) verankerte „Subject-to-tax-Klausel“ sieht eine Steuerbefreiung unter Progressionsvorbehalt im Ansässigkeitsstaat Deutschland nur dann vor, wenn die Einkünfte tatsächlich in den Niederlanden besteuert werden. § 50d Abs. 9 Satz 4 EstG besagt, dass die Rückfallklausel auch bei teilweiser Nichtbesteuerung greift, weshalb die Finanzverwaltung in ihrem Erlass vom 12.12.2023 („Steuerliche Behandlung des Arbeitslohns nach den Doppelbesteuerungsabkommen“) erneut dargelegt hat, dass die Steuerbefreiung gemäß DBA für den nach dem „30%-Ruling“ steuerfrei gezahlten Arbeitslohn nicht zu gewähren ist. In der Folge konnten bislang in die Niederlande entsandte Arbeitnehmende nur vom „30%-Ruling“ profitieren, wenn sie ihren inländischen Wohnsitz aufgegeben haben oder zumindest ihre abkommensrechtliche Ansässigkeit in die Niederlande verlagert haben.

Entscheidung des BFH

Der BFH hat mit Urteil vom 10. April 2025 entschieden, dass entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung die Steuerfreistellung des Arbeitslohns im Ansässigkeitsstaat Deutschland auch bei Anwendung des „30%-Rulings“ zu gewähren ist. Der BFH argumentiert, dass eine tatsächliche Besteuerung auch dann vorliegt, wenn der Vertragsstaat die betreffenden Einkünfte in der steuerlichen Bemessungsgrundlage berücksichtigt, jedoch aufgrund von Steuerfreibeträgen oder Verlustverrechnungen keine Steuerlast resultiert. Gleiches gilt, wenn die steuerfreie Erstattung von Aufwendungen wie eine partielle Nichtbesteuerung wirken. Eine Nichtbesteuerung i.S.d. der abkommensrechtlichen Rückfallklausel liegt gem. Auffassung des BFHs nur dann vor, wenn Einkünfte aufgrund einer sachlichen oder persönlichen Steuerbefreiung nicht besteuert werden, Steuern erlassen werden oder durch Unkenntnis über die erzielten Einkünfte keine Steuerfestsetzung erfolgt.

Im Falle des „30%-Rulings“ liegt laut BFH keine persönliche oder sachliche Steuerbefreiung vor, sondern eine aufwandsentlastende Steuerfreistellung. Dabei darf es keinen Unterschied in Bezug auf die Anwendung der Rückfallklausel machen, ob die Aufwendungen erst im Rahmen der Einkommensermittlung durch einen Steuerfreibetrag die steuerliche Bemessungsgrundlage mindern oder diese vorab durch den Arbeitgeber steuerfrei erstattet wurden. Darüber hinaus spielt es gem. den Ausführungen des BFHs auch keine Rolle, dass die Aufwendungen pauschal und nicht in Höhe der tatsächlichen Aufwendungen gegen entsprechenden Nachweis steuerfrei erstattet wurden sowie dass es in Deutschland keine entsprechende Regelung gibt, die es den Arbeitgebern ermöglicht 30% des Arbeitslohns als Aufwandspauschale für extraterritoriale Kosten steuerfrei zu leisten.

Fazit

Das BFH-Urteil kann es zukünftig auch Arbeitnehmenden mit Wohnsitz und Lebensmittelpunkt in Deutschland ermöglichen, vom niederländischen „30%-Ruling“ steuerlich zu profitieren. Dies könnte die Attraktivität von Auslandseinsätzen in Niederlanden für Mitarbeitende deutlich erhöhen. Zwar sind die Finanzämter zunächst weiterhin an die Ausführungen aus dem BMF-Schreiben vom 12.12.2023 gebunden. Es ist jedoch davon auszugehen, dass die Finanzverwaltung auf das Urteil des BFHs kurzfristig reagieren muss, um zu vermeiden, dass die betroffenen Steuerpflichtigen gezwungen sind, die Steuerfreistellung ebenfalls über einen gerichtlichen Rechtsbehelf geltend zu machen.