BMF: Schreiben zur Ermittlung des steuerfreien und steuerpflichtigen Arbeitslohns nach den DBA und dem ATE überarbeitet
Das Bundesministerium der Finanzen hat am 08.10.2024 ein neues Schreiben veröffentlicht, das die bisherigen Regelungen zur Ermittlung des steuerfreien und steuerpflichtigen Arbeitslohns nach den Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) sowie dem Auslandstätigkeitserlass aktualisiert. Dieses Schreiben ersetzt das BMF-Schreiben vom 14.03.2017. Bereits in der Einleitung wartet das Schreiben mit einem kleinen Pauckenschlag auf. Demnach wird für Lohnzahlungszeiträume vor dem 01.01.2025 „aus Vereinfachungsgründen […] nicht beanstandet, wenn die Regelung in R39b.5 Abs. 2 S 4 LStR nicht berücksichtigt wird“. Somit besteht zur Anwendung der Tagestabelle in 2024 kein zwingendes Erfordernis mehr.
Hintergrund
Das Bundesministerium der Finanzen hat am 08.10.2024 ein neues Schreiben veröffentlicht, das die bisherigen Regelungen zur Ermittlung des steuerfreien und steuerpflichtigen Arbeitslohns nach den Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) sowie dem Auslandstätigkeitserlass aktualisiert. Dieses Schreiben ersetzt das BMF-Schreiben vom 14.03.2017 (siehe Deloitte Tax-News).
BMF-Schreiben
Im Folgenden stellen wir Ihnen die wesentlichen Unterschiede und Neuerungen vor.
Grundlagen und Anwendungsbereich
Gültigkeitsbereich:
- Die neuen Regelungen treten für Arbeitslohn in Kraft, der für Lohnzahlungszeiträume nach dem 31.12.2024 gezahlt wird.
Ermittlung des Arbeitslohns
Direkte Zuordnung:
- Der im jeweiligen Zeitraum gezahlte und direkt einer inländischen oder ausländischen Arbeitsleistung zuordenbare Arbeitslohn musste separat als steuerfrei oder steuerpflichtig behandelt werden. Diese Regelung bleibt bestehen, jedoch wurde die Liste der direkt zuzuordnenden Vergütungen aktualisiert bzw. ergänzt (z.B. Reisekosten, Überstundenvergütungen, Zuschläge, Auslandszulagen).
Aufteilung nach tatsächlichen Arbeitstagen:
- Der nicht direkt zuordenbare Arbeitslohn (verbleibende Arbeitslohn) war bereits nach der bisherigen Regelung im Lohnsteuerabzugsverfahren nach den tatsächlichen Arbeitstagen im Kalenderjahr aufgeteilt. Diese Methode bleibt grundsätzlich bestehen, jedoch spricht das neue Schreiben vom Erdienungszeitraum als Basis für die Aufteilung und erkennt damit an, dass nicht alle Vergütungen nur in einem Kalenderjahr erdient werden.
- Ebenso bleiben die bekannten Alternativen für die Aufteilung des verbleibenden Arbeitslohn für die monatliche Gehaltsabrechnung im Jahr relativ unverändert, werden jedoch um die Möglichkeit ergänzt, eine pauschale Anzahl von Arbeitstagen heranzuziehen:
A) Aufteilung nach tatsächlichen Arbeitstagen im gesamten Beschäftigungszeitraum innerhalb des Kalenderjahres
B) Aufteilung nach tatsächlichen Arbeitstagen im einzelnen Kalendermonat
C) Aufteilung nach pauschal angesetzten Arbeitstagen im gesamten Beschäftigungszeitraum innerhalb des Kalenderjahres
D) Aufteilung nach pauschal angesetzten Arbeitstagen im einzelnen Kalendermonat
E) Aufteilung nach vereinbarten Arbeitstagen im einzelnen Kalendermonat - Wie bisher auch ist bei Änderungen der Verhältnisse während des Jahres der Aufteilungsmaßstab mit Wirkung des Folgemonats anzupassen, ohne dass unterjährig ein Rückrechnungserfordernis für bisherige Monate besteht.
Überprüfung der Aufteilung zum Ende des Jahres:
- Wie bisher auch schon fordert das BMF vom Arbeitgeber die Überprüfung der Aufteilung der Vergütung auf Basis der tatsächlichen Arbeitstage im Beschäftigungszeitraum im Kalenderjahr. Soweit sich dabei Abweichungen zur bisherigen Lohnbesteuerung in der monatlichen Gehaltsabrechnung ergeben sollen Rückrechnungen in den jeweiligen Abrechnungsmonat vorgenommen werden.
- Die Lohnsteuerbescheinigung soll erst nach der Durchführung der Rückrechnungen erstellt und übermittelt werden, sodass die Änderungen noch in der Lohnsteuerbescheinigung des abgeschlossenen Jahres berücksichtigt werden.
- Die Möglichkeit der Korrektur in einem Einmalbetrag - wie sie bisher für ganzjährig beschäftigte, unbeschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer bestand – ist im neuen Schreiben nicht mehr enthalten. Das Erfordernis der Rückrechnung in die einzelnen Monate besteht somit nur mehr für jeden Arbeitnehmer unabhängig von der persönlichen Steuerpflicht oder der Dauer der Beschäftigung.
Verkürzter Lohnzahlungszeitraum
Verkürzter Lohnzahlungszeitraum (Tagestabelle):
- Eine der wesentlichen Neuerungen des Schreibens ist die Aufnahme der Regelung zur Kürzung des Lohnzahlungszeitraumes und der damit einhergehenden Lohnversteuerung nach der „Tagestabelle“ gem. R39b.5 Abs. 2 S.4 LStR.
- Die bereits aus den Lohnsteuerhinweisen 2024 bekannten Alternativen zur Ermittlung der Steuertage für die Lohnabrechnung werden noch einmal aufgegriffen und um eine Abrundungsregel ergänzt.
- Zudem wird klargestellt, dass im Rahmen der Überprüfung zum Jahresende ein geänderter Aufteilungsmaßstab auch auf die Steuertage anzuwenden ist.
Beispiele und Berechnungen
Beispielrechnung:
- Zusammenfassende Beispiele und Tabellen zur Aufteilung und Berechnung des steuerfreien und steuerpflichtigen Arbeitslohns sind mit minimalen Anpassungen aus dem bisherigen Schreiben übernommen worden.
Fazit
Neben kleinen Anpassungen an die Fortentwicklung der Rechtslage enthält das Schreiben als wesentliche Neuerung einige Erläuterungen zur Umsetzung der Besteuerung nach der „Tagestabelle“ - auch wenn es die Anwendung dieser Regelung gleich zu Beginn für 2024 aussetzt. Der Wegfall der Jahresendkorrektur in einem Einmalbetrag war in der Praxis wenig relevant und ist vor dem Hintergrund des Wegfalls des Lohnsteuerjahresausgleiches für nur teilweise steuerpflichtige Arbeitnehmer ab 2024 nur sachlogisch.
Die Möglichkeit für die Praxis Umsetzungserleichterungen zu schaffen (zB. durch den Wegfall einer unterjährigen Anpassung des Aufteilungsmaßstabes) wurde leider nicht wahrgenommen.
Betroffene Normen
R39b.5
Abs. 2 S 4 LStR
Anmerkungen
Dieses Schreiben ersetzt das BMF-Schreiben vom 14. März 2017. Im Folgenden stellen wir Ihnen die wesentlichen Unterschiede und Neuerungen vor.