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09.10.2019
Rechnungslegung

BFH: Abzugsverbot für Kartellgeldbuße

Das Abzugsverbot für Geldbußen nach § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 8 EStG steht der Bildung einer Rückstellung für eine drohende Geldbuße nicht entgegen. Der Aufwand aus der Rückstellungsbildung unterliegt allerdings der Abzugsbeschränkung. Eine bei der Bußgeldfestsetzung gewinnmindernd zu berücksichtigende „Abschöpfung“ des aus der Tat unrechtmäßig erlangten wirtschaftlichen Vorteils liegt nicht bereits dann vor, wenn die (Kartell-)Geldbuße lediglich unter Heranziehung des tatbezogenen Umsatzes ermittelt wird und sich nicht auf einen konkreten Mehrerlös bezieht. 

Sachverhalt

Das Bundeskartellamt (BKartA) verhängte gegen eine AG wegen unerlaubter Kartellabsprachen eine Geldbuße. Die Bußgeldbemessung erfolgte unter Zugrundelegung der Leitlinien für die Bußgeldzumessung in Kartellordnungswidrigkeitenverfahren 2013 (Bußgeldleitlinien 2013). Die AG bildete in ihrer Bilanz zum 31.12.2013 wegen des angedrohten Kartellbußgeldes eine gewinnmindernde Rückstellung. Finanzamt und FG waren der Ansicht, dass die Rückstellung durch außerbilanzielle Hinzurechnung wieder zu neutralisieren sei. 

Entscheidung

Auch der BFH kommt zu dem Schluss, dass hinsichtlich der Geldbuße die Voraussetzungen für einen Betriebsausgabenabzug nach § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 8 S. 4 Hs. 1 EStG nicht gegeben sind und die Rückstellung außerbilanziell wieder hinzuzurechnen ist.

Gesetzliche Grundlagen

Nach § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 8 S. 1 EStG darf eine von einer inländischen Behörde festgesetzte Geldbuße, somit auch eine vom BKartA verhängte Kartellgeldbuße, den Gewinn nicht mindern. Dieses Abzugsverbot gilt nach Satz 4 Halbsatz 1 dieser Regelung allerdings nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind. Daher ist das Abzugsverbot bei einer sog. Bruttoabschöpfung nicht bzw. insoweit nicht anzuwenden, um eine Belastungskumulation auszuschließen.

Rückstellung ist grundsätzlich zulässig

Die Bildung einer steuerwirksamen Rückstellung im Hinblick auf eine am maßgeblichen Bilanzstichtag noch nicht verhängte (aber angedrohte) Kartellgeldbuße ist nach Auffassung des BFH möglich (so zuletzt auch BFH-Urteil vom 07.11.2013, IV R 4/12). Der Wortlaut des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 8 S. 4 Hs. 1 EStG schließe dies nicht aus (nach a.A. – ohne abweichendes steuerliches Ergebnis – ist schon die Bildung einer Rückstellung in der Steuerbilanz ausgeschlossen, soweit das Abzugsverbot greift, vgl. zuletzt BFH-Beschluss vom 24.03.2004, I B 203/03). Allerdings könne die Rückstellung einer Verbindlichkeit ebenso wenig wie der betreffende Betriebsausgabenabzug über die steuerrechtlichen Abzugsverbote und -grenzen hinausgehen. Beide unterliegen den gleichen tatbestandlichen Beschränkungen (vgl. zuletzt BFH-Urteil vom 07.11.2013, IV R 4/12). Der Aufwand aus der Rückstellungsbildung unterliege daher den Abzugsbeschränkungen des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 EStG. Es ist also nicht möglich, die Abzugsbeschränkungen im Wege der Rückstellung zu umgehen, so der BFH.

Irrelevanz des subjektiven Abschöpfungswillens für die Abschöpfungswirkung

Voraussetzung für die Anwendung der Ausnahmebestimmung des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 8 S. 4 EStG ist es, dass der durch die festgesetzte Geldbuße erlangte wirtschaftliche Vorteil abgeschöpft worden ist. Ob einer Geldbuße eine solche Abschöpfungswirkung beizumessen ist, kann nach der Rechtsprechung des BFH nicht vom „subjektiven Abschöpfungswillen“ der Kartellbehörde abhängen. Der Wortlaut der Regelung ("abgeschöpft worden ist") macht deutlich, dass nur die tatsächliche, also objektive Abschöpfungswirkung relevant sein soll; er enthält insbesondere keinen Bezug auf den Charakter der Geldbuße oder den Willen der betreffenden Behörde (vgl. BFH-Beschluss vom 24.03.2004, I B 203/03).

Pauschale Ermittlung der Kartellgeldbuße entfaltet keine Abschöpfungswirkung

Eine Abschöpfung des unrechtmäßig erlangten wirtschaftlichen Vorteils sah der BFH im entschiedenen Fall nicht als gegeben. Nicht maßgebend sei, dass das Bußgeld die Liquidität des zu bebußenden Unternehmens belastet. Entscheidend seien vielmehr die kartellrechtlichen Wertungen, die der Ermittlung der Bußgeldhöhe zugrunde liegen.

Im Streitfall wurde das Bußgeld nach Maßgabe der Bußgeldleitlinien 2013 bemessen. Dementsprechend wurde das Gewinn- und Schadenspotenzial pauschal in Höhe von 10 % des erzielten tatbezogenen Umsatzes angenommen. Eine solche pauschale Ermittlung der Höhe der Kartellgeldbuße genüge nicht. Die Abschöpfung müsse sich vielmehr nach dem konkreten Mehrerlös bzw. kartellbedingten Gewinn im jeweiligen Einzelfall bemessen.

Betroffene Norm

§ 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 8 S. 4 Hs. 1 EStG

Streitjahr 2013

Anmerkungen

Offengelassene Fragestellung

Ob für den Fall, dass der Bemessungsspielraum für die Festsetzung der Geldbuße ausnahmsweise nach oben erweitert werden kann, wenn die pauschale Festsetzung von 10 % des tatbezogenen Umsatzes wegen eines offensichtlich wesentlich höheren Gewinn- und Schadenspotenzials im konkreten Einzelfall zu niedrig ist, hinsichtlich der Frage eines Abschöpfungsteils etwas anderes gilt, hat der BFH in seiner Entscheidung offengelassen.

Die Feststellungslast für eine Abschöpfungswirkung trägt der Steuerpflichtige

Europäische Kartellrechtsbußen zielen wohl i.d.R. nicht auf die Abschöpfung eines wirtschaftlichen Vorteils ab. Damit sollte der Ausnahmetatbestand des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 8 S. 4 EStG für diese Fälle nicht eher nicht greifen (so BFH, Urteil vom 07.11.2013, IV R 4/12). Denn um die Ausnahmereglung zu beanspruchen müsste das mit einer Geldbuße belastete Unternehmen anhand objektiv nachprüfbarer Kriterien nachweisen, welchen Mehrgewinn es durch die Teilnahme am Kartell erzielt hat.

Vorinstanz

Finanzgericht Köln, Urteil vom 24.11.2016, 10 K 659/16, EFG 2017, S. 377

Fundstelle

BFH, Urteil vom 22.05.2019, XI R 40/17

Pressemitteilung Nr. 60 vom 26.09.2019

Weitere Fundstellen

BFH, Urteil vom 07.11.2013, IV R 4/12, BStBl II 2014, S. 306, siehe Deloitte Tax-News 

BFH, Urteil vom 23.03.2011, X R 59/09, BFH/NV 2011, S. 2047

BFH, Beschluss vom 24.03.2004, I B 203/03, BFH/NV 2004, S. 959

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