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21.11.2019
Unternehmensteuer

BFH: Steuerliche Berücksichtigung des Forderungsverzichts eines Gesellschafters

Der BFH setzt seine Rechtsprechung fort, nach der seit Einführung der Abgeltungsteuer grundsätzlich sämtliche Wertveränderungen im Zusammenhang mit Kapitalanlagen zu erfassen sind und dies gleichermaßen für Gewinne und Verluste gilt. So führt der Verzicht eines Gesellschafters auf den nicht werthaltigen Teil einer Forderung gegen die Gesellschaft nach Einführung der Abgeltungsteuer zu einem steuerlich zu berücksichtigenden Verlust bei den Einkünften aus Kapitalvermögen, wenn der Gesellschafter für den nicht werthaltigen Teil Anschaffungskosten getragen hat (entgegen Auffassung Finanzverwaltung).  

Sachverhalt

Der Kläger war zu 48,15 % an einer GmbH beteiligt. Er hatte Forderungen gegen die GmbH im Nennwert von 801.768,78 Euro für einen Kaufpreis von 364.154,60 Euro erworben. Der Kläger verzichtete gegenüber der GmbH auf einen Teilbetrag seiner Darlehensforderung i.H.v. 275.000 Euro, ohne dass ein Rangrücktritt vereinbart wurde. Er ging davon aus, dass aufgrund des Teilverzichts ein bei den Einkünften aus Kapitalvermögen zu berücksichtigender Veräußerungsverlust entstanden war. Finanzamt und FG hielten den Verlust aus dem Forderungsverzicht hingegen nicht für nach § 20 EStG steuerlich berücksichtigungsfähig.

Entscheidung

Das sieht der BFH insoweit anders, als er grundsätzlich der Meinung ist, dass der Verzicht eines Gesellschafters auf eine Darlehensforderung gegen die Gesellschaft nach Einführung der Abgeltungsteuer gemäß § 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 7, S. 2 EStG zu einem steuerlich zu berücksichtigenden Verlust bei den Einkünften aus Kapitalvermögen führen kann. Voraussetzung sei aber, dass der Gesellschafter für den nicht werthaltigen Teil der Forderung Anschaffungskosten getragen hat.

Gesetzliche Grundlagen

Nach § 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 7 EStG gehört zu den Einkünften aus Kapitalvermögen der Gewinn aus der Veräußerung von sonstigen Kapitalforderungen jeder Art i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG. Als Veräußerung in diesem Sinne gelten gem. § 20 Abs. 2 S. 2 EStG auch die Einlösung, Rückzahlung, Abtretung oder verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft. Der Veräußerung werden danach Ersatztatbestände gleichgestellt, um alle Wertveränderungen im Zusammenhang mit Kapitalanlagen zu erfassen. Die Ersatztatbestände unterliegen daher im Rahmen der Gewinnermittlung gem. § 20 Abs. 4 EStG den gleichen Grundsätzen (vgl. BFH-Urteile vom 24.10.2017, VIII R 13/15, zur Gleichstellung von Veräußerung und Rückzahlung und vom 20.11.2018, VIII R 37/15, zur Gleichstellung von Veräußerung und Einlösung).

Einlage bei Verzicht auf den werthaltigen Teil einer Forderung

Ein auf dem Gesellschaftsverhältnis beruhender Verzicht eines Gesellschafters auf seine nicht mehr vollwertige Forderung gegenüber seiner Kapitalgesellschaft führt zu einer (verdeckten) Einlage, soweit der Gesellschafter auf den werthaltigen Teil der Forderung verzichtet (vgl. BFH, Beschluss vom 09.06.1997, GrS 1/94). Danach führt der Verzicht auf eine Teilforderung nach Ansicht des BFH erst dann zu einer Einlage, die nach Einführung der Abgeltungsteuer unter § 20 Abs. 2 S. 2 EStG fällt, wenn der Verzichtsbetrag den Nennwert des nicht werthaltigen Teils der Forderung übersteigt. Stehen dem durch die Einlage bewirkten Zufluss Anschaffungskosten in gleicher Höhe gegenüber, fällt kein Gewinn i.S. des § 20 Abs. 4 EStG an, so der BFH.

Bezogen auf den Streitfall führe der teilweise Verzicht des Klägers auf seine entgeltlich erworbene Forderung nicht zu einer Einlage i.S. des § 20 Abs. 2 S. 2 EStG. Denn der Kläger habe nicht auf den werthaltigen Teil der Forderung verzichtet. Hierfür wäre erforderlich gewesen, dass er auf einen Nennbetrag der Forderung verzichtet, der den nicht werthaltigen Teil der Forderung i.H.v. rund 437.000 Euro (801.768 Euro abzgl. 364.154 Euro) übersteigt. Mit dem Teilverzicht i.H.v. 275.000 Euro, habe der Kläger somit lediglich auf den nicht werthaltigen Teil der Forderung verzichtet.

Steuerbarer Forderungsausfall bei Verzicht auf den nicht werthaltigen Teil einer Forderung

Der Verzicht des Gesellschafters auf den nicht werthaltigen Teil der Forderung steht nach Auffassung des BFH einer Abtretung gleich und führt nach Einführung der Abgeltungsteuer zu einem gem. § 20 Abs. 2 S. 2 EStG steuerlich zu berücksichtigenden Forderungsausfall (a.A. BMF-Schreiben vom 18.01.2016, Rz. 61 f.). Wirtschaftlich betrachtet mache es keinen Unterschied, ob der Gesellschafter eine Forderung an den Schuldner (die Gesellschaft) abtritt oder auf sie verzichtet (vgl. BFH, Beschluss vom 09.06.1997, GrS 1/94). Dabei stehe der Anerkennung eines entsprechenden Verlustes auch die Freiwilligkeit des Verzichts nicht entgegen (a.A. FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 12.07.2016, 3 K 1133/14).

Steuerliche Berücksichtigung des Forderungsverzichts

Steuerliche Auswirkungen hat der Forderungsverzicht nach Ansicht des BFH jedoch nur, wenn der Steuerpflichtige für den nicht werthaltigen Teil der Forderung Anschaffungskosten getragen hat. Hieran fehle es im Streitfall. Der Kläger hatte die Forderung im Nennwert von 801.768 Euro zum Kaufpreis von 364.154 Euro erworben. Der Kaufpreis sei bei wirtschaftlicher Betrachtung für den werthaltigen Teil der Forderung aufgewandt worden. Der Verzicht i.H.v. 275.000 Euro habe sich somit auf den nicht werthaltigen Teil der Forderung bezogen, für den dem Kläger keine Aufwendungen i.S. des § 20 Abs. 4 EStG entstanden waren. Seine Leistungsfähigkeit sei durch den Verzicht auf den nicht werthaltigen Teil der Forderung folglich nicht gemindert worden, sodass kein steuerlich zu berücksichtigender Verlust vorliege.

Betroffene Norm

§ 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 7, S. 2 und Abs. 4 EStG

Streitjahr 2010

Anmerkungen

Einordnung in die bisherige Rechtsprechung

Mit dem hier dargestellten Urteil vom 06.08.2019 (VIII R 18/16) hat der BFH seine Rechtsprechung fortgeführt, nach der seit Einführung der Abgeltungsteuer grundsätzlich sämtliche Wertveränderungen im Zusammenhang mit Kapitalanlagen zu erfassen sind und dies gleichermaßen für Gewinne und Verluste gilt (vgl. BFH-Urteil vom 24.10 2017, VIII R 13/15, zum insolvenzbedingten Ausfall einer privaten Darlehensforderung).

JStG 2019

Die im Regierungsentwurf für ein Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 31.07.2019 (JStG 2019) noch vorgesehene Ergänzung des § 20 Abs. 2 EStG um einen neuen Satz 3 zur Klarstellung, dass insbesondere der durch den Ausfall einer Kapitalforderung oder die Ausbuchung einer Aktie entstandene Verlust steuerlich unbeachtlich ist, ist nicht mehr im Gesetzesbeschluss des Bundestags vom 07.11.2019 (siehe Deloitte Tax-News) enthalten. Das JStG 2019 sieht folglich keine der BFH-Rechtsprechung entgegenstehende Regelung vor. 

Vorinstanz

Finanzgericht Berlin-Brandenburg, Urteil vom 20.01.2016, 14 K 14040/13

Fundstelle

BFH, Urteil vom 06.08.2019, VIII R 18/16 

Pressemitteilung Nr. 74 vom 14.11.2019 

Weitere Fundstellen

BFH, Urteil vom 20.11.2018, VIII R 37/15, BFHE 263, S. 169

BFH, Urteil vom 24.10.2017, VIII R 13/15, BFHE 259, S. 535

BFH, Beschluss vom 09.06.1997, GrS 1/94, BStBl II 1998, S. 307

Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Urteil vom 12.07.2016, 3 K 1133/14, EFG 2016, S. 2073

BMF, Schreiben vom 18.01.2016, IV C 1-S 2252/08/10004:017, BStBl I 2016, S. 85

 

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