BFH: Grunderwerbsteuer bei Erwerb von Gesellschaftsanteilen durch einen Treuhänder

Der BFH bestätigt seine Rechtsprechung, wonach ein Treuhänder den Tatbestand der Anteilsvereinigung (§ 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG) erfüllen kann, wenn sich in seiner Hand erstmalig alle Anteile einer grundbesitzenden GmbH unmittelbar oder mittelbar vereinigen. Es kommt nicht darauf an, dass der Treuhänder einen Teil der Anteile für Rechnung seines Auftraggebers (Treugeber) erwirbt (Fortsetzung des BFH-Urteils vom 10.04.2024, II R 34/21).

BFH, Urteil vom 20.11.2024, II R 29/21, BStBl. II 2025, S. 425

Sachverhalt

Gründungsgesellschafter der am 12.11.2018 gegründeten A-GmbH waren zu je einem Drittel die GmbH (Insolvenzschuldnerin), die B-GmbH und die C-GmbH. Mit notariell beurkundetem Kaufvertrag vom 15.11.2018 erwarb die A-GmbH ein Grundstück. Der Kaufpreis sollte frühestens am 29.03.2019 fällig sein. Das zuständige Finanzamt setzte gegenüber der A-GmbH Grunderwerbsteuer fest.
Die B-GmbH und die C-GmbH veräußerten mit notariell beurkundetem Gesellschaftsanteilskauf- und Abtretungsvertrag vom 12.04.2019 ihre Geschäftsanteile an der A-GmbH an die GmbH. Zu diesem Zeitpunkt war der Kaufpreis für das Grundstück noch nicht gezahlt und die A-GmbH noch nicht als Eigentümerin des Grundstücks im Grundbuch eingetragen.

Wenige Tage vor dem Anteilskauf hatte die GmbH mit der X-GmbH einen Treuhandauftrag und Darlehensvertrag zur Finanzierung des Kaufpreises geschlossen. Darin erteilte die X-GmbH der GmbH den Auftrag, die Anteile der B-GmbH und der C-GmbH an der A-GmbH im eigenen Namen, aber auf Rechnung für die X-GmbH zu erwerben.

Das Finanzamt setzte wegen einer Anteilsvereinigung nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG gegenüber der GmbH Grunderwerbsteuer fest. Das FG wies die dagegen erhobene Klage ab.

Entscheidung

Der BFH bestätigt die Ansicht des FG, dass die GmbH durch den Erwerb der Anteile im Auftrag der X-GmbH die Anteile an der A-GmbH im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG unmittelbar in ihrer Hand vereinigt.

Gesetzliche Grundlage

Gehört zum Vermögen einer Gesellschaft ein inländisches Grundstück, unterliegt nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG der Steuer, ein Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übertragung eines oder mehrerer Anteile der Gesellschaft begründet, wenn durch die Übertragung unmittelbar oder mittelbar mindestens 95 % (aktuell 90 %) der Anteile der Gesellschaft in der Hand des Erwerbers vereinigt werden würden.

Anteilsvereinigung bei Treuhandschaft

Die mögliche Anteilsvereinigung im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG kann dadurch erfolgen, dass sich die Anteile in der Hand des Erwerbers teils unmittelbar und teils mittelbar vereinigen (BFH-Urteil vom 04.03.2020, II R 2/17). Der Erwerber erwirbt einen Anteil an der grundbesitzenden Gesellschaft unmittelbar, wenn er zivilrechtlich Gesellschafter dieser Gesellschaft wird (BFH-Urteil vom 27.09.2017, II R 41/15).
Dies gilt nach Ansicht des BFH auch für einen Treuhänder, der die sich in seiner Hand vereinigenden Anteile der grundbesitzenden Gesellschaft für Rechnung seines Auftraggebers (Treugeber) erwirbt. Er kann Erwerber im Sinne des § 1 Abs. 3 GrEStG sein. Ein Treuhandverhältnis kann unter anderem dadurch begründet werden, dass der Treuhänder Anteile an einer grundbesitzenden Kapitalgesellschaft im Auftrag des Treugebers von einem Dritten erwirbt. Der Treuhänder ist dann unmittelbarer und der Treugeber mittelbarer Gesellschafter (vgl. BFH-Urteil vom 03.03.2015, II R 30/13).
Nach diesen Grundsätzen haben sich in der Hand der GmbH als Treuhänderin der X-GmbH durch den Geschäftsanteils- und Abtretungsvertrag vom 12.04.2019 gemäß § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG 100 % der Anteile der A-GmbH vereinigt.

Grundstück i.S.d. § 1 Abs. 3 GrEStG

Ob ein Grundstück im Sinne des § 1 Abs. 3 GrEStG zum Vermögen der Gesellschaft "gehört", richtet sich weder nach dem Zivilrecht noch nach § 39 AO. Maßgebend ist vielmehr die grunderwerbsteuerrechtliche Zurechnung (BFH-Urteil vom 14.12.2022, II R 40/20).
Ein inländisches Grundstück ist einer Gesellschaft im Zeitpunkt der Entstehung der Steuerschuld für den nach § 1 Abs. 3 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegenden Rechtsvorgang zuzurechnen, wenn sie zuvor in Bezug auf dieses Grundstück einen unter § 1 Abs. 1 GrEStG oder§ 1 Abs. 2 GrEStG fallenden Erwerbsvorgang verwirklicht hat (BFH-Urteil vom 14.12.2022, II R 40/20).
Die A-GmbH hatte mit Kaufvertrag vom 15.11.2018 ein inländisches Grundstück erworben. Dieses Rechtsgeschäft unterliegt nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer. Ab Abschluss des Kaufvertrags war das Grundstück der A-GmbH grunderwerbsteuerrechtlich zuzurechnen. Der Umstand, dass die Zahlung des Kaufpreises zu diesem Zeitpunkt nicht gesichert war und der A-GmbH und der Verkäuferin möglicherweise ein Rücktrittsrecht zustand, ändert nichts an der Tatbestandsverwirklichung. Der A-GmbH gehörte im Zeitpunkt des Anteilserwerbs also auch ein Grundstück im Sinne des § 1 Abs. 3 GrEStG.