22.06.2026BMF: Unternehmereigenschaft von juristischen Personen des öffentlichen Rechts
Spätestens für ab dem 01.01.2027 ausgeführte Leistungen wird die Anwendung des § 2b UStG für juristische Personen des öffentlichen Rechts verpflichtend. Auf welche aktuellen Entwicklungen muss sich die öffentliche Hand einstellen?
Hintergrund
Mit dem JStG 2024 wurde die Übergangsfrist für die zwingende Anwendung des § 2b UStG bis einschließlich 31.12.2026 verlängert (JStG 2024, BGBl. 2024 I Nr. 387 vom 05.12.2024, vgl. Deloitte Tax News). Eine weitere, darüberhinausgehende Verlängerung ist unwahrscheinlich, da sich Deutschland dem Vorwurf der Nichtumsetzung von Art. 13 MwStSystRL und damit dem erhöhten Risiko eines Vertragsverletzungsverfahrens aussetzen würde (vgl. BT-Drs. 18/6094, S. 91). Für juristische Personen des öffentlichen Rechts (jPöR), die gegenüber der Finanzverwaltung erklärt haben, für ihre Umsätze § 2 Abs. 3 UStG in der am 31.12.2015 geltenden Fassung anzuwenden, gilt damit § 2b UStG für ab dem 01.01.2027 bewirkte Umsätze – vorausgesetzt, sie haben ihre Optionserklärung nicht zuvor widerrufen (§ 27 Abs. 22a UStG).
Die Neureglung der Unternehmereigenschaft der jPöR (u.a. Gebietskörperschaften, Innungen, Handwerks- sowie Industrie und Handelskammern, Anstalten und Stiftungen) führt zu einem Wegfall der Kopplung der umsatzsteuerlichen Besteuerung an die Körperschaftsteuer und das Vorliegen eines Betriebs gewerblicher Art. Durch die tendenzielle Ausweitung der Steuerpflicht werden künftig eine Vielzahl von Tätigkeiten der jPöR der Umsatzsteuer unterliegen und als Lieferungen oder Leistungen die entsprechenden Erklärungs- und Aufzeichnungspflichten auslösen – aber auch mit dem Recht auf Vorsteuerabzug bei bezogenen Eingangsleistungen für den unternehmerischen Bereich verbunden sein. Unterschieden wird zwischen dem Handeln auf privatrechtlicher oder öffentlicher Grundlage sowie dem Vorliegen größerer Wettbewerbsverzerrung als Folge der Nichtbesteuerung.
Aufgrund des mehrjährigen Übergangszeitraums konnten die jPöR die letzten Jahre nutzen, sämtliche ihrer Leistungsbeziehungen dahingehend zu überprüfen, ob es sich um hoheitlich oder unternehmerisch erbrachte Tätigkeiten handelt, ihre internen Prozesse entsprechend anzupassen, Verträge und Gebührenordnungen zu analysieren und ggfls. umzustellen. In diesem Sinne hat das BMF in den letzten Monaten mehrere Schreiben veröffentlicht, die jPöR auf die Zeit nach dem 01.01.27 vorbereitend berücksichtigen sollten.
BMF-Schreiben v. 23.02.2026 – Vordruckmuster / steuerliche Erfassung jPöR
Mit Blick auf das Auslaufen der Übergangsregelung hat das BMF mit Schreiben vom 23.02.2026 neue Vordruckmuster von Fragebögen zur steuerlichen Erfassung von jPöR veröffentlicht. Das Schreiben ersetzt das BMF-Schreiben aus dem Jahr 2022.
Die Verwendung der Vordrucke ist zwar optional, helfen jPöR aber bei den erforderlichen Angaben, da sie Tätigkeiten, (voraussichtliche) Umsätze, Organschaft(en) und Wahlrechte (Soll/-Istbesteuerung usw.) systematisch abfragen. Dabei ist der Fragebogen FsEjPöR von jPöR auszufüllen, die erstmals ab dem 01.01.2027 Umsätze erklären oder eine USt-Id. Nr. beantragen, um am innergemeinschaftlichen Waren- und Dienstleistungsverkehr teilzunehmen. Sofern es sich um eine Organisationseinheit des Bundes oder des Landes handelt, muss diese den Fragebogen (FsEOE) ausfüllen.
BMF-Schreiben vom 01. April 2026 – Vorsteueraufteilung und Organschaft
Mit zwei weiteren Schreiben hat das BMF aus Sicht der jPöR erfreuliche Klarstellungen im Hinblick auf die Vorsteueraufteilung und die Änderung des Nutzungsverhältnisses zwischen unternehmerischem Bereich und nichtwirtschaftlicher Tätigkeit i.e.S. (etwa hoheitlich oder ideelle Aufgaben) sowie im Bereich der Nichtsteuerbarkeit von organschaftlichen Innenleistungen im Zusammenhang mit dem nichtwirtschaftlichen Bereich im engeren Sinne veröffentlicht. Beide Schreiben der Finanzverwaltung (zur Organschaft und zum Vorsteuerabzug) sollten jPöR im Zusammenhang berücksichtigen, da sie wegweisend für künftige Gestaltungen etwa im Bereich der interkommunalen Zusammenarbeit bspw. bei Personalgestellungen sein können.
Vorsteueraufteilung jPöR und Nutzungsänderungen/unentgeltlichen Wertabgabe
Das BMF-Schreiben regelt die umsatzsteuerliche Behandlung der Vorsteueraufteilung bei jPöR sowie die Bewertung von Nutzungsänderungen zwischen unternehmerischen Bereich und nichtwirtschaftlicher Tätigkeit i.e.S. neu. Künftig wird die Nutzungsänderung eines Wirtschaftsguts stets im Rahmen der Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG und nicht mehr über die unentgeltliche Wertabgabe korrigiert.
Im Einzelnen:
Auch bei jPöR ist bei Eingangsleistungen zwischen unternehmerischer und nichtunternehmerischer Nutzung und der Frage, ob ein Vorsteuerabzugsrecht besteht und wenn ja, in welcher Höhe, zu differenzieren. Es muss ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsleistungen für den Vorsteuerabzug bestehen. Fehlt dieser, kann auch ein mittelbarer Zusammenhang im Einzelfall ausreichend sein. Danach sind jedenfalls solche Kosten abzugsfähig, die allgemeine Aufwendungen darstellen und in das Entgelt miteinfließen. Diese allgemeinen Grundsätze führen insbesondere bei der jPöR, die Leistungsbezüge im Zusammenhang mit wirtschaftlichen und nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten i.e.S. verwendet, zu einer differenzierten Betrachtung des Vorsteuerabzugs, des Aufteilungsgebots und der Behandlung von Nutzungsänderungen.
Bei Leistungsbezügen, die allein im Zusammenhang mit nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten i.e.S. stehen, ist der Vorsteuerabzug ausgeschlossen; beim gemischten Bezug von Leistungen, gilt das Aufteilungsgebot (Ermittlung der Vorsteuerquote sowie Anwendung des Schlüssels) und der Steuerpflichtige kann einen anteiligen Vorsteuerabzug geltend machen. Verschiebt sich die ursprüngliche Aufteilungsquote der bezogenen Leistungen zwischen dem nicht wirtschaftlichen und unternehmerischen Bereich später zu Gunsten der nicht wirtschaftlichen Tätigkeit i.e.S. so musste die Nutzungsänderung bislang anhand der unentgeltlichen Wertabgabe besteuert/korrigiert werden. Das galt auch für die endgültige Entnahme von Wirtschaftsgütern aus dem unternehmerischen in den nicht wirtschaftlichen Bereich.
Künftig entfällt diese Wertabgabenbesteuerung und die spätere Nutzungsänderung (Erhöhung der Nutzung für die nichtwirtschaftliche-Tätigkeit i.e.S.) wird über die Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG, unter Vorliegen der übrigen Voraussetzungen und unter Beachtung von § 44 UStDV, erfasst. Die geänderte Finanzverwaltungsansicht bezieht sich dabei sowohl auf entgeltlich als auch unentgeltlich erbrachte Leistungen.
Typische praktische Beispiele sind die Gestellung von Personal oder Fahrzeugen aus dem unternehmerischen in den hoheitlichen Bereich der jPöR.
Erhöht sich später der Nutzungsanteil für den unternehmerischen Bereich kann die Vorsteuerberichtigung zu Gunsten des Unternehmers (mangels Zuordnungsrechts des bislang für den nichtwirtschaftlichen Tätigkeit i.e.S. genutzten Teils zum Unternehmen), wie bisher im Rahmen einer Billigkeitsregel erfolgen.
Insgesamt folgt die Finanzverwaltung der vorausgehenden Rechtsprechung (vgl. BFH Urt. 29.8.2024, V R 14/24). Erfreulich ist, dass die nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten i.e.S. wie gerade die hoheitlichen Tätigkeiten damit nicht länger wie private bzw. unternehmensfremde (bspw. Entnahmen) Verwendungen behandelt werden. Zu beachten ist, dass die Wertabgabenbesteuerung zeitlich nicht befristet ist, während eine Berichtigung nach § 15a UStG nach Ablauf des Berichtigungszeitraums ausgeschlossen werden kann. Aus Sicht der Praxis ist weiter die präzise Dokumentation der Nutzungsquoten wesentlich.
Organschaft
Ergänzend hierzu setzt das zeitgleich veröffentlichte BMF-Schreiben zu den nicht steuerbaren Innenleistungen im Organkreis die aktuelle Rechtsprechung des EuGH und BFH um - und geht teilweise noch darüber hinaus (EuGH, Urteil vom 01.12.2022, C-141/20, Norddeutsche Gesellschaft für Diakonie; EuGH, Urteil vom 01.12.2022, C-269/20, Finanzamt T; EuGH, Urteil vom 11.07.2024, C-184/23, FA T II, vgl. Deloitte Tax News; BFH, Urteil vom 29.08.2024, V R 14/24, (V R 20/22; V R 40/19), vgl. Deloitte Tax News). Die Auffassung der Finanzverwaltung, dass ein Unternehmer grundsätzlich nur mit seinem unternehmerischen Bereich in eine Organschaft einbezogen sein kann, hat die Finanzverwaltung aufgegeben.
Im Einzelnen:
Während der EuGH und in der Nachfolge der BFH entschieden haben, dass entgeltliche Leistungen einer Organgesellschaft an ihren Organträger nicht steuerbar sind, selbst wenn der Organträger sie für nichtwirtschaftliche Tätigkeiten i.e.S. verwendet, führt das BMF weitergehend aus, dass auch Leistungen des Organträgers an den nichtunternehmerischen Bereich der Organgesellschaft nicht steuerbar sind. Für die Nichtsteuerbarkeit der Innenleistungen ist es unbeachtlich, ob ein Mitglied des Organkreises die (un-)entgeltlichen Eingangsleistungen für unternehmerische oder nichtwirtschaftliche Zwecke im engeren Sinne verwendet, so dass die Wertabgabenbesteuerung entfällt. Da die Organschaft auch die nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten i.e.S. umfasst, sollten jPöR im Einzelfall die Bildung einer Organschaft mit Tochtergesellschaften in Betracht ziehen, um Kosten insbesondere bei Verwaltungs- und Serviceleistungen zu reduzieren.
BMF-Schreiben v. 30. April 2026 – Auswirkungen der Unternehmereigenschaft der jPöR nach § 2b UStG auf die Haftung nach § 13c UStG
Mit einem weiteren Schreiben hat das BMF klargestellt, dass sich die Auswirkungen der Unternehmereigenschaft der jPöR im Sinne von § 2b UStG auch auf die Haftung nach § 13c UStG erstrecken. Die Haftung bei Abtretung, Verpfändung oder Pfändung von Forderungen nach § 13c UStG regelt Fälle, in denen der Steuerschuldner seinen Anspruch auf Gegenleistung für eine Forderung abtritt, der Abtretungsempfänger die Forderung einzieht oder an einen Dritten überträgt und der Steuerschuldner die enthaltene Umsatzsteuer bei Fälligkeit nicht oder nicht rechtzeitig entrichtet. Die Regelung umfasst auch die Fälle, in denen Forderungen des leistenden Unternehmers verpfändet oder gepfändet werden.
Bei Abtretungen und Verpfändungen an Nichtunternehmer, wie jPöR (soweit sie kein Betrieb gewerblicher Art sind) oder Pfändungen durch solche kommt eine Haftung bislang nicht in Betracht (Abschn. 13c.1 Abs. 10 Satz 2 UStAE, § 27 Abs. 22, 22a UStG, § 2 Abs. 3 UStG a.F.). Mit der Anwendung von § 2b UStG auf eine unternehmerisch tätige jPöR ist eine Haftung nach § 13c UStG allerdings möglich.
Mit Schreiben vom 30. April 2026 passt das BMF daher den Anwendungserlass an die gesetzliche Regelung an und stellt klar, dass eine juristische Person des öffentlichen Rechts, die auch unternehmerisch tätig ist, nach § 13c UStG haften kann, wenn eine Forderungsabtretung, -pfändung oder -verpfändung für ihren unternehmerischen oder nichtunternehmerischen Bereich erfolgt (Abschn. 13c.1 Abs. 9 Sätze 3 und 4 UStAE). Die Grundsätze des Schreibens gelten in allen offenen Fällen.
Fundstellen
BMF, Schreiben vom 30.04.2026, III C 2 - S 7279-a/00004/004/023
BMF, Schreiben vom 01.04.2026, III C 2 - S 7105/00035/008/056
BMF, Schreiben vom 01.04.2026, III C 2 - S 7316/00022/007/023
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