08.10.2025EuGH: Überhöhter Steuerausweis in „Mischfällen“
Eine Rechnung mit erhöhtem Steuerausweis an nicht zum Vorsteuerabzug berechtigte Endverbraucher löst keine Steuerschuld aus – aber ist eine Schätzung zulässig, sofern auch Rechnungen an vorsteuerabzugsberechtigte Unternehmer ausgestellt wurden (Mischfälle)?
EuGH, Urteil vom 01.08.2025, C-794/23
Einführung
Der EuGH hat sich erneut mit der österreichischen Rechtssache P-GmbH auseinandergesetzt. In der ersten Entscheidung P-GmbH I (EuGH Urt. v. 08.12.2022, C-378/21, siehe Deloitte Tax-News) stellte der EuGH klar, dass eine Rechnung mit erhöhtem Steuerausweis keine Steuerschuld auslöst, wenn keine Gefährdung des Steueraufkommens vorliegt. Das ist der Fall, wenn eine Leistung ausschließlich an Endverbraucher erbracht wird, die nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt sind. Art. 203 MwStSystRL (§ 14c UStG) regelt eine schuldunabhängige Gefährdungshaftung des Rechnungsausstellers für das abstrakte Risiko eines unberechtigten Vorsteuerabzugs aufgrund dieser (unrichtigen) Rechnung. Sie greift bei einem Irrtum über den richtigen Steuersatz, wenn in der Rechnung der Regelsteuersatz statt des ermäßigten Steuersatzes ausgewiesen wird. Voraussetzung ist, dass die Gefahr eines unberechtigten Vorsteuerabzugs und damit eine Gefahr für das Steueraufkommen besteht. Die Besonderheit des Falles P-GmbH I bestand darin, dass aufgrund des vom vorlegenden Gericht mitgeteilten Sachverhalts feststand, dass es sich bei den Kunden des Indoor-Spielplatzes ausschließlich um nicht-vorsteuerabzugsberechtigte Endverbraucher handelte. Ein derart eindeutiger Fall dürfte in der Praxis die Ausnahme sein. Daher ging das BFG bei seiner zweiten Vorlage an den EuGH auch davon aus, dass es sich bei ca. 0.5% der Rechnungsempfänger doch um zum Vorsteuerabzug berechtigte Unternehmer gehandelt hat und schätzte eine entsprechende Steuerschuld (Mischfall). Im Rahmen ihrer Schlussanträge hatte die Generalanwältin im ersten Verfahren bereits erwähnt, dass sich die Steuerschuld nach Art. 203 MwStSystRL nur auf die einzelne unrichtige Rechnung bezieht und gegebenenfalls die Anzahl der „abstrakt gefährlichen Rechnungen“ im Rahmen einer Schätzung zu ermitteln ist. Dem schloss sich der EuGH im Rahmen des zweiten Verfahren P-GmbH II an.
Sachverhalt
Die österreichische Finanzverwaltung hielt die Schätzung der Umsätze einerseits an Endverbraucher und andererseits an Unternehmer für nicht zulässig und legte Revision ein. Der VwGH legte dem EuGH erneut drei Fragen zur Vorabentscheidung vor, die dieses Mal den Mischfall betrafen.
Entscheidung
Der EuGH bestätigt seine Rechtsprechung aus dem ersten Verfahren P-GmbH und führt aus, dass ein überhöhter Steuerausweis in Rechnungen an Endverbraucher mangels Gefährdung des Steueraufkommens, keine Steuerschuld nach Art. 203 MwStSystRL auslöst. Endverbraucher ist dabei nur der Nichtsteuerpflichtige, der nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Ist im Rahmen von Massegeschäften, bei denen eine einzelfallbezogene Prüfung der Rechnungsempfänger kaum möglich ist, eine Leistung sowohl an Endverbraucher als auch an Unternehmer erbracht worden, so besteht unter Wahrung der Grundsätze der steuerlichen Neutralität und Verhältnismäßigkeit die Möglichkeit der Schätzung der Umsätze an Endverbraucher und an Unternehmer. Welche Schätzungskriterien zur Anwendung kommen, die den geschuldeten Anteil der zu Unrecht in Rechnung gestellten Steuer ermitteln, ist Sache des vorlegenden Gerichts.
Die Grundsätze der Äquivalenz, Effektivität, Neutralität und Verhältnismäßigkeit sind dabei zu wahren.
Anmerkung
Kann im Einzelfall im Rahmen von Massegeschäften - wie im vorliegenden Fall - nicht ausgeschlossen werden, dass Rechnungen mit überhöhtem Steuerausweis nicht nur an Endverbraucher, sondern auch an Unternehmer gestellt wurden, ist eine Schätzung der anteiligen Umsätze zulässig. Dabei sind alle relevanten Umstände des Einzelfalles zu berücksichtigten wie etwa die Art und Weise der erbrachten Dienstleistung, mögliche statistische Informationen zu den Empfängern sowie die Art der Rechnungslegung (vgl. auch SA der GAin Kokott v. 19.12.2024, C-794/23, Rz. 46,48-51). Die Schätzung darf dabei nur zu einer widerlegbaren Vermutung führen. Der Unternehmer muss die Möglichkeit haben, die Richtigkeit der Schätzung vor Erlass einer belastenden Maßnahme in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht zu bestreiten und entkräftende Umstände vorzutragen. Dem Unternehmer darf auch die Möglichkeit zur Berichtigung und Erstattung der zu Unrecht gezahlten Steuer nicht faktisch verwehrt werden.
Die deutsche Finanzverwaltung reagierte auf das erste EuGH-Urteil in der Rechtssache P-GmbH I mit BMF-Schreiben vom 27.2.2024. Dabei erweiterte sie allerdings den Begriff des „Endverbrauchers“ auch auf solche, die für ihren nichtunternehmerischen Bereich handeln und schließt eine Schätzung in „Mischfällen“ aus. Ferner soll der Rechnungsaussteller verpflichtet sein den Nachweis zu führen, dass der Empfänger Endverbraucher ist. Im Hinblick auf die vorliegende Entscheidung dürfte diese Sichtweise unter Beachtung der Grundsätze von Neutralität und Verhältnismäßigkeit zu korrigieren sein.
Fundstelle
EuGH, Urteil vom 01.08.2025, C-794/23
Weitere Fundstellen
BMF, Schreiben vom 27.02.2024, III C 2 – S 7282/19/10001: 002)
Finanzgericht Köln, Urteil vom 25.07.2023, 8 K 2452/21 (Gutglaubensschutz i.R.v. § 14c UStG; Anerkennung einer Steuererstattung ohne Korrekturhandlung ex tunc)
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