18.12.2025BFH: Verlustabzugssperre bei Organschaftsverlusten
Die Vorschrift des § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 5 KStG zur Verlustabzugssperre ist persönlich auf jeden Organträger und nicht nur auf doppelt ansässige Gesellschaften anwendbar. Die Regelung ist auch bei der Ermittlung des Gewerbeertrags zu berücksichtigen. Eine erforderliche Berücksichtigung von negativen Einkünften des Organträgers oder der Organgesellschaft bei der Besteuerung im ausländischen Staat liegt nur insoweit vor, als eine am Ertrag orientierte ausländische Steuer unter Einbeziehung sämtlicher Einkünfte, die aus der gleichen Quelle stammen, bei periodenübergreifender Betrachtung endgültig niedriger festgesetzt wurde als ohne Berücksichtigung dieser Einkunftsquelle.
BFH, Urteil vom 16.07.2025, I R 20/22
Sachverhalt
Eine GmbH mit Sitz und Ort der Geschäftsleitung im Inland, deren alleinige Gesellschafterin in den USA ansässig war (A-Inc.), war Alleingesellschafterin der inländischen B-GmbH, mit der ein Organschaftsverhältnis bestand.
Für Zwecke der US-Besteuerung war die GmbH aufgrund der sog. „check-the-box-election“ eine steuerlich transparente Einheit („disregarded entity“) mit der Folge, dass ihre Einkünfte unmittelbar in die Besteuerung der US-Mutter einbezogen wurden.
Unter Berücksichtigung des der GmbH als Organträgerin zugerechneten negativen Einkommens der B-GmbH ergab sich bei ihr in 2010 ein Verlust. Das Finanzamt versagte unter Verweis auf § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 KStG i.d.F. v. 20.02.2013 den inländischen Verlustabzug, da eine Berücksichtigung der Verluste im Ausland erfolgt sei. Das FG kam hingegen zu dem Ergebnis, dass § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 5 KStG n.F. im Streitfall zeitlich gar nicht anwendbar sei.
Entscheidung
Gesetzliche Grundlagen
Nach § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 KStG n.F. in der Fassung des Gesetzes zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts vom 20.02.2013 bleiben negative Einkünfte des Organträgers oder der Organgesellschaft bei der inländischen Besteuerung unberücksichtigt, soweit sie in einem ausländischen Staat im Rahmen der Besteuerung des Organträgers, der Organgesellschaft oder einer anderen Person berücksichtigt werden. Die zeitliche Anwendung wurde durch § 34 Abs. 9 Nr. 8 KStG n.F. auf alle noch nicht bestandskräftig veranlagten Fälle erstreckt.
Rückwirkende Anwendung
Entgegen der Auffassung des FG Düsseldorf kommt der BFH zu dem Ergebnis, dass § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 5 KStG n.F. aufgrund der klaren Übergangsvorschrift des § 34 Abs. 9 Nr. 8 KStG rückwirkend auf alle noch nicht bestandskräftigen Veranlagungen anzuwenden ist. Eine verdeckte Regelungslücke bestehe nicht. Die Norm lasse keinen Raum für eine verfassungskonforme Einschränkung ihres zeitlichen Anwendungsbereichs, da Wortlaut, Systematik und Gesetzgebungsgeschichte eindeutig seien.
Verlustabzugssperre gilt auch für die Gewerbesteuer
Die Verlustabzugssperre ist nach Ansicht des BFH auch bei der Ermittlung des Gewerbeertrags zu berücksichtigen, da § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 5 KStG n.F. zu den von § 7 Satz 1 GewStG in Bezug genommenen Gewinnermittlungsvorschriften gehöre. Das aus dem Gewerbesteuerrecht abgeleitete Territorialitäts- bzw. Inlandsprinzip stehe dem nicht entgegen, da es nicht um die Besteuerung ausländischer Betriebsstätten, sondern um die Versagung des Abzugs inländischer Verluste bei gleichzeitiger Auslandsberücksichtigung gehe.
Anwendung der Verlustabzugssperre nicht nur auf doppelt ansässige Gesellschaften
Nach Auffassung des BFH ist die Verlustabzugssperre persönlich auf jeden Organträger anwendbar und nicht nur auf doppelt ansässige Gesellschaften. Denn Zweck der Regelung sei es, eine doppelte Verlustnutzung in mehreren Staaten zu verhindern, was auch bei ausschließlich inländisch ansässigen Organträgern möglich sei.
Berücksichtigung der negativen Einkünfte bei der ausländischen Besteuerung
Zu der erforderlichen Voraussetzung der Berücksichtigung der negativen Einkünfte des Organträgers oder der Organgesellschaft bei der Besteuerung in einem ausländischen Staat stellt der BFH folgende Grundsätze auf:
- Bei welcher Steuerart der Verlust im ausländischen Staat berücksichtigt worden sein und wie sich dessen Berücksichtigung steuerlich ausgewirkt haben muss, wird durch § 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 5 KStG n.F. nicht ausdrücklich geregelt und muss daher im Wege der Auslegung ermittelt werden.
- Die Berücksichtigung des Verlusts bei einer ausländischen Steuer ist nur dann tatbestandsmäßig, wenn sich diese Steuer am Ertrag orientiert.
- Bei periodenübergreifender Betrachtung muss durch den endgültigen Abzug des Verlusts von der ausländischen Steuerbemessungsgrundlage eine Verminderung der ausländischen Steuer eintreten, die nicht eingetreten wäre, wenn sämtliche Einkünfte, gänzlich und besteuerungszeitraumübergreifend unberücksichtigt geblieben wären.
- Nicht ausreichend ist daher die bloße Berücksichtigung der negativen Einkünfte bei der Ermittlung des ausländischen Steuertarifs oder deren bloße Einbeziehung in einen Verlustvor- oder -rücktrag, ohne dass dieser bereits zu einer Steuerminderung im Ausland geführt hat.
- An der zeitlichen Endgültigkeit der Minderung der ausländischen Steuerbemessungsgrundlage fehlt es, wenn ein vom Organträger erwirtschafteter Verlust zwar zunächst im ausländischen Staat von der Bemessungsgrundlage abgezogen worden ist, der Abzug aber später entweder im ursprünglichen Veranlagungszeitraum des Abzugs oder in einem anderen Veranlagungszeitraum durch eine entsprechende Hinzurechnung wieder rückgängig gemacht wird.
- Keine Minderung der ausländischen Steuer wird bewirkt, wenn die Verrechnung der negativen Einkünfte im ausländischen Staat ausschließlich auf die Verrechnung mit positiven Einkünften aus der gleichen Einkunftsquelle beschränkt wäre.
- Im Rahmen der Ermittlung des Gewerbeertrags scheidet die Anwendung der Verlustabzugssperre nicht schon deshalb aus, weil im ausländischen Staat keine der Gewerbesteuer entsprechende Steuer erhoben wird.
Zurückverweisung an das FG
Die Sache war jedoch nicht spruchreif. Der BFH verwies sie an das vorinstanzliche FG zurück, da noch Feststellungen dazu fehlen, ob und in welchem Umfang die Verluste im Ausland tatsächlich steuerwirksam berücksichtigt wurden.
Keine Vorlage an das Bundesverfassungsgericht
Eine Vorlage an das Bundesverfassungsgericht wegen einer etwaigen echten Rückwirkung lehnte der BFH mangels Entscheidungserheblichkeit zum gegenwärtigen Stand des Verfahrens ab.
Betroffene Norm
§ 14 Abs. 1 S. 1 Nr. 5 KStG i.d.F. v. 20.02.2013
Streitjahr 2010
Anmerkung
Praxishinweis
Das Urteil ist in der Praxis sehr bedeutsam für Organschaftsfälle mit Auslandsbezug. Zu berücksichtigen ist insbesondere, dass die Verlustabzugssperre nicht automatisch greift, sobald Verluste im Ausland „in irgendeiner Weise“ berücksichtigt wurden. Entscheidend ist vielmehr eine endgültige, periodenübergreifende Steuerminderung im Ausland, was in jedem Einzelfall genau geprüft werden sollte.
Ab dem Veranlagungszeitraum 2024 ist § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 KStG n.F. durch das Wachstumschancengesetz vom 27.03.2024 (BGBl. 2024 I Nr. 108) insgesamt gestrichen worden. Damit ist das Urteil grundsätzlich nur in Altfällen unmittelbar von Bedeutung. Allerdings können die Ausführungen des BFH zur „Berücksichtigung im Ausland“ ggf. auch für andere Vorschriften (z.B. § 4k Abs. 4 EStG) relevant sein.
Vorinstanz
Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 30.03.2022, 7 K 905/19 K,G,F, EFG 2022, S. 1226
Fundstelle
BFH, Urteil vom 16.07.2025, I R 20/22, lt. BMF zur Veröffentlichung im BStBl. II vorgesehen
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