EuGH: Abzugsgebot von im Ausland entrichteten Steuern bei Hinzurechnungsbesteuerung

Ausländische Steuern sind im Rahmen der belgischen Hinzurechnungsbesteuerung von der inländischen Steuerschuld abzuziehen. Denn Art. 8 Abs. 7 der sog. Anti-Tax Avoidance Directive (ATAD) ist zwingend in nationales Recht umzusetzen. Das EuGH-Urteil zur belgischen Hinzurechnungsbesteuerung könnte auch Bedeutung für die deutsche Hinzurechnungsbesteuerung haben.

EuGH, Urteil vom 26.02.2026, C-524/23

Hintergrund

Nach der sog. Anti-Tax Avoidance Directive (ATAD) (EU-Richtlinie 2016/1164 vom 12.07.2016) sind die EU-Mitgliedstaaten verpflichtet, bis spätestens zum 31.12.2018 bestimmte Missbrauchsverhinderungsvorschriften (u.a. Regelungen zur Hinzurechnungsbesteuerung) zu erlassen (siehe auch Deloitte Tax-News). In Deutschland wurde das sog. ATAD-Umsetzungsgesetz im Jahr 2021 verabschiedet (siehe auch Deloitte Tax-News).

Art. 7 der o.g. Richtlinie sieht zwei Tatbestände vor, bei deren Vorliegen die Einkünfte des beherrschten ausländischen Unternehmens dem inländischen Steuerpflichtigen hinzugerechnet werden und mit dem (höheren) inländischen Steuersatz belastet werden. Hinzuzurechnen sind entweder solche Einkünfte, die aus sog. passiven Einkunftsquellen stammen (vgl. Art. 7 Abs. 2 Buchst. a), oder solche Einkünfte, die das beherrschte Unternehmen mittels unangemessener Gestaltungen erzielt (vgl. Art. 7Abs. 2 Buchst. b). Die Mitgliedstaaten konnten wählen, welches Konzept sie der Bestimmung passiver Einkünfte zugrunde legen wollen.

Nach Art. 8 Abs. 7 der o.g. Richtlinie lässt der Mitgliedstaat des Steuerpflichtigen einen Abzug der von dem Unternehmen oder der Betriebsstätte entrichteten [ausländischen] Steuer von der [inländischen] Steuerschuld des Steuerpflichtigen in dem Land seines Steuersitzes oder Steuerstandorts zu. Nach Satz 2 wird der Abzug nach den nationalen Rechtsvorschriften berechnet.

Art. 8 Abs. 7 der o.g. Richtlinie soll somit eine Doppelbesteuerung verhindern.

Sachverhalt

Die EU Kommission hatte Belgien zunächst aufgefordert, binnen einer Frist Art. 8 Abs. 7 der o.g. Richtlinie in belgisches Recht umzusetzen. Belgien kam dieser Aufforderung nicht nach. Nach Auffassung Belgiens sei es unangebracht einen „zusätzlichen Freibetrag aufgrund der Zahlung einer ausländischen Steuer zu gewähren“. Die ATAD wolle lediglich ein Mindestschutzniveau sicherstellen. Strengere nationalen Regeln seien jedoch erlaubt. Daraufhin legte die Kommission am 11.08.2023 Klage beim EuGH ein.

Entscheidung

Der EuGH kommt zu dem Ergebnis, dass Belgien gegen seine Verpflichtungen aus der ATAD-Richtlinie verstoßen hat, da es nicht die erforderlichen Vorschriften erlassen hat, um Art. 8 Abs. 7 dieser Richtlinie nachzukommen.

Zwingender Umsetzungscharakter von Art. 8 Abs. 7 ATAD

Laut dem EuGH ergebe sich bereits aus dem Richtlinien-Wortlaut „[d]er Mitgliedstaat des Steuerpflichtigen lässt…zu“, dass Art. 8 Abs. 7 ATAD zwingenden Umsetzungscharakter für die Mitgliedsstaaten habe. Der Wortlaut des Art. 8 Abs. 7 ATAD erwähne auch keine Ausnahme von der dort vorgesehenen Verpflichtung.

Der EuGH hebt hervor, dass Art. 8 Abs. 7 ATAD auch unabhängig davon umsetzen ist, welche Option (vgl. Art. 7 Abs. 2 Buchst a oder b) der Mitgliedstaat für die Zwecke der Besteuerung der Einkünfte von beherrschten ausländischen Unternehmen nach Art. 7 dieser Richtlinie gewählt hat.

Art. 7 Abs. 2 ATAD ist lex specialis-Vorschrift und hat damit Vorrang vor Art. 6 ATAD

Nach dem EuGH geht Art. 7 Abs. 2 (Buchst. b) ATAD der allgemeinen Vorschrift zur Verhinderung von Missbrauch in Art. 6 ATAD als lex specialis vor.

Folglich könne ein Mitgliedstaat in einem Hinzurechnungsfall nach Art. 7 Abs. 2 (Buchst. b) ATAD eben nicht zwischen der Anwendung der Hinzurechnungsbesteuerungsregeln und der allgemeinen Missbrauchsvorschrift nach Art. 6 ATAD in einer Weise wählen, die den Steuerpflichtigen daran hindert, die Steuergutschrift in Anspruch zu nehmen, die nun einmal nur im Rahmen der Hinzurechnungsregeln (Art. 8 Abs. 7 ATAD) vorgesehen ist.

Mindestschutzniveau entbindet nicht von Verpflichtung des Steuerabzugs

Der EuGH geht zudem auf das in Art. 3 ATAD verankerte Mindestschutzniveau ein, welches für die Mitgliedstaaten auch die Möglichkeit vorsieht, strengere nationalen Regelungen zu erlassen. Diese Möglichkeit entbinde die Mitgliedstaaten jedoch nicht von der Verpflichtung, Art. 8 Abs. 7 ATAD in nationales Recht umzusetzen.

Der EuGH beruft sich hierbei auf seine bisherige Rechtsprechung und weist daraufhin, dass solche (grundsätzlich zulässige strengere) Maßnahmen mit dem Ziel der Richtlinie im Einklang stehen und mit dem Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union vereinbar sein müssen. Zudem dürfen keine strengeren Maßnahmen in solchen Situationen, in denen bereits eine abschließende Regelung in einer Richtlinie vorhanden ist, erfolgen. Nach Ansicht des EuGH sei Art. 8 Abs. 7 ATAD eine solche Regelung, die folglich den Mitgliedstaaten keinen Ermessensspielraum gewährt und somit auch keine Abweichung zulässt.

Mit den Zielen von ATAD vereinbar

Weiter sagt der EuGH, dass diese Auslegung von Art. 8 Abs. 7 ATAD auch den Zielen dieser Richtlinie entspricht, nämlich ein Gleichgewicht zwischen dem Ziel der Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken und dem Ziel, die Schaffung anderer Hindernisse für den Binnenmarkt wie Doppelbesteuerung zu verhindern, zu wahren.

Betroffene Norm

Art. 8 Abs. 7 ATAD

Anmerkung

Auswirkungen auf die deutsche Hinzurechnungsbesteuerung

Der Anrechnungsmechanismus für ausländische Steuern im Rahmen der deutschen Hinzurechnungsbesteuerung (§ 12 Abs. 1 AStG) ist nach dem Gesetzeswortlaut und der Auffassung der Finanzverwaltung (vgl. BMF-Schreiben vom 22.12.2023, Rn. 667, siehe auch Deloitte Tax-News) auf die Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer begrenzt. Fraglich ist, ob sich die nach Art. 8 Abs. 7 ATAD bestehende Verpflichtung des Abzugsgebots ausländischer Steuern von der inländischen Steuerschuld auch auf die inländische Gewerbesteuerschuld erstreckt.

Besonders relevant könnte eine Anrechnung ausländischer Steuern auf die Gewerbesteuer für Veranlagungszeiträume bis einschließlich 2023 sein, da die Niedrigsteuergrenze erst ab 2024 von 25 % auf 15 % herabgesetzt wurde.
Aber auch in Veranlagungszeiträumen nach 2023 können Anrechnungsüberhänge eintreten, beispielsweise, wenn aufgrund von körperschaftsteuerlichen Verlustvorträgen zwar keine Körperschaftsteuer, mangels entsprechender gewerbesteuerlicher Verlustvorträge aber Gewerbesteuer auf den Hinzurechnungsbetrag anfällt.

Englischsprachiger Beitrag

Zu diesem Thema gibt es auch einen englischsprachigen Beitrag von DT Niederlande.