BFH: Verfassungsmäßigkeit des Gewinnzuschlags nach § 6b Abs. 7 EStG

Der Gewinnzuschlag für eine zuvor gebildete und bei Ablauf der Reinvestitionsfrist aufzulösende § 6b-Rücklage ist sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach verfassungsgemäß. Was die Höhe angeht, so sieht der BFH auch bei einem strukturellen Niedrigzinsniveau keine verfassungsrechtlichen Bedenken. Aus dem Beschluss des BVerfG vom 08.07.2021, 1 BvR 2237/14, 1 BvR 2422/17 zur Vollverzinsung folgt nichts anderes.

BFH, Urteil vom 20.03.2025, VI R 20/23

Sachverhalt

Gesellschafter einer GbR waren eine Erbengemeinschaft (C und D) und E. Die Erbengemeinschaft brachte ihren Betrieb in die GbR ein und führte eine aus der Veräußerung eines Grundstücks resultierende Rücklage nach § 6b EStG im Sonderbetriebsvermögen fort. Im Jahresabschluss 2020/2021 der GbR wurde diese Rücklage gewinnerhöhend aufgelöst (ohne Reinvestition). Daher setzte das Finanzamt einen Gewinnzuschlag nach § 6b Abs. 7 EStG (6 % p.a. für zwei Jahre) an. Die gegen diesen Ansatz eines Gewinnzuschlags mit der Begründung erhobene Klage, dass dieser verfassungswidrig sei, da der Zinssatz von 6 % angesichts des Niedrigzinsniveaus nicht realitätsgerecht sei, wies das FG ab.

Entscheidung

Auch der BFH kommt zu dem Ergebnis, dass der Gewinn des Wirtschaftsjahres 2020/2021 nach § 6b Abs. 7 EStG für jedes Jahr, in dem die Rücklage bestanden hat, um einen Gewinnzuschlag in Höhe von 6 % des aufgelösten Rücklagenbetrags zu erhöhen ist.

Gesetzliche Grundlage

Der Gewinn des Wirtschaftsjahres, in dem eine § 6b-Rücklage aufgelöst wird, ist für jedes volle Wirtschaftsjahr, in dem die Rücklage bestanden hat, um 6 % des aufgelösten Rücklagenbetrags zu erhöhen (§ 6b Abs. 7 EStG).

Gewinnzuschlag ist dem Grunde nach nicht zu beanstanden

Die Auferlegung des Gewinnzuschlags ist dem Grunde nach unter Berücksichtigung seiner Zielrichtung durch sachliche Gründe gerechtfertigt:

• Angesichts der dem Steuerpflichtigen eröffneten Wahlrechte im Zusammenhang mit der Bildung, Übertragung und Auflösung der Rücklage ist die Rechtfertigung für eine durch den Ansatz eines Gewinnzuschlags zu rechtfertigende Ungleichbehandlung nicht nach einem strengen Verhältnismäßigkeitsmaßstab zu bemessen. Es genügt bereits das Vorliegen eines sachlichen Rechtfertigungsgrunds.
• Vorliegend ist § 6b EStG eine Lenkungs- oder Sozialzwecknorm mit Subventionscharakter. Dieses Subventionsangebot hat der Gesetzgeber in § 6b Abs. 7 EStG mit einem Gewinnzuschlag bewehrt. Damit will er den durch die Bildung der Rücklage im Laufe des Reinvestitionszeitraums entstandenen (Steuerstundungs-)Vorteil des Steuerpflichtigen durch Erhöhung des Gewinns im Jahr der Auflösung der Rücklage rückgängig machen, wenn die begünstigte (volkswirtschaftlich erwünschte) Reinvestition nicht vorgenommen wird.
• Zugleich dient der Gewinnzuschlag der Vermeidung einer "missbräuchlichen Inanspruchnahme" des Rücklagenwahlrechts (BFH-Urteil vom 09.07.2019, X R 7/17).

Gewinnzuschlag ist der Höhe nach nicht zu beanstanden

Auch bei einem strukturellen Niedrigzinsniveau steht die Höhe des 6 %igen Gewinnzuschlags mit der Verfassung in Einklang:

• Der Gesetzgeber ist im Hinblick auf den dargelegten Lenkungszweck von Reinvestitionsbegünstigung und Gewinnzuschlag nicht gehalten, sich bei der Bemessung des Gewinnzuschlags ausschließlich an dem vom Steuerpflichtigen zu erzielenden Stundungsvorteil zu orientieren.
• Er ist deshalb auch nicht verpflichtet, den Gewinnzuschlag der Höhe nach fremdkapitalmarktkonform und insoweit realitätsgerecht auszugestalten.
• Vielmehr erlaubt ihm der wirtschaftslenkende Zweck von Reinvestitionsbegünstigung und Gewinnzuschlag, den Zuschlag nach § 6b Abs. 7 EStG unabhängig von der Höhe des (Stundungs-)Vorteils, den der Steuerpflichtige durch die Bildung der Rücklage erzielt, anzusetzen.
• Aus dem Beschluss des BVerfG vom 08.07.2021, 1 BvR 2237/14, 1 BvR 2422/17, zur Vollverzinsung, in dem § 233a i.V.m. § 238 Abs. 1 S. 1 AO insoweit für unvereinbar mit Art. 3 Abs. 1 GG erklärt wird, als der Zinsberechnung für Verzinsungszeiträume ab dem 01.01.2014 ein Zinssatz von 0,5 % pro Monat zugrunde gelegt wird, folgt nichts anderes. Danach ist der Gesetzgeber gehalten, bei einer gesetzlichen, für den Steuerpflichtigen nicht verfügbaren Zinssatztypisierung den abzuschöpfenden Vorteil realitätsgerecht zu bemessen. Die in diesem Beschluss genannten Grundsätze lassen sich jedoch nicht auf den Gewinnzuschlag übertragen. Denn Gewinnzuschlag und Nachzahlungszinsen sind insoweit nicht miteinander vergleichbar.

Betroffene Norm

§ 6b EStG

Streitjahr 2021

Anmerkung

Praxishinweis

Der BFH hat nun höchstrichterlich geklärt, dass der Gewinnzuschlag nach § 6b Abs. 7 EStG auch in Zeiträumen mit strukturellem Niedrigzinsniveau verfassungskonform ist. Weitere gegen die Höhe des Gewinnzuschlags gerichtete Klagen sollten daher nicht erfolgversprechend sein.

Fundstelle

BFH, Urteil vom 20.03.2025, VI R 20/23 

Weitere Fundstellen

BVerfG, Beschluss vom 08.07.2021, 1 BvR 2237/14, 1 BvR 2422/17, BVerfGE 158, 282, siehe Deloitte Tax-News 

BFH, Urteil vom 29.04.2020, XI R 39/18, BStBl. II 2021, S. 517

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