31.07.2025FG Sachsen-Anhalt: Escape-Klausel der Zinsschranken-Regelung und schädliche Gesellschafterfremdfinanzierung
Ein Auszug aus dem Beteiligungsregister der niederländischen Aufsichtsbehörde für die Finanzmärkte kann ein geeigneter Nachweis sein, um den Beweis zu erbringen, dass keine schädliche Beteiligung bzw. keine schädliche Gesellschafterfremdfinanzierung im Sinne von § 8a Abs. 3 KStG vorliegt. Auch verspätet und in englischer Sprache veröffentlichte und nach IFRS-Standards erstellte Konzernabschlüsse können dem Eigenkapitalvergleich für Zwecke der Anwendung der Escape-Klausel zugrunde gelegt werden.
Finanzgericht Sachsen-Anhalt, Urteil vom 27.11.2024, 3 K 725/23; BFH-anhängig: XI R 34/24
Sachverhalt
Eine nach luxemburgischen Recht gegründete Kapitalgesellschaft (Lux), die Klägerin, unterliegt mit ihren Einkünften aus inländischem Grundbesitz der beschränkten Körperschaftsteuerpflicht in Deutschland. An dieser Gesellschaft sind die D S.à.r.l. (D) zu 90% und die E S.à.r.l. (E) zu 10% beteiligt. 100-ige Gesellschafterin dieser beiden Gesellschaften ist ein in den Niederlanden börsennotiertes Unternehmen, die F Limited (F). An der Konzernmuttergesellschaft (F) sind die Depotbanken G Limited (G) sowie die H BV (H) (formal) mit über 25% und weitere Gesellschafter in geringerem Umfang beteiligt. Wirtschaftliche Eigentümer der Beteiligungen sind die Investoren, die die Anteile über die Börse erworben haben. Diese sind weder bekannt noch ermittelbar.
Das Finanzamt versagte den Zinsaufwendungen der Lux den Betriebsausgabenabzug, soweit der Zinssaldo im jeweiligen Wirtschaftsjahr 30% des maßgeblichen Gewinns vor Steuern, Abschreibungen und dem Zinssaldo (verrechenbares EBITDA) überschritt. Die Voraussetzungen für das Eingreifen der sog. Escape-Klausel im Rahmen der Zinsschranke und das Nichtvorliegen einer schädlichen Gesellschafter-Fremdfinanzierung lagen aus Sicht des Finanzamts nicht vor.
Entscheidung
Hingegen kommt das FG zu dem Ergebnis, dass die Escape-Klausel angewendet werden kann, da auch keine schädliche Gesellschafter-Fremdfinanzierung vorliegt.
Gesetzliche Grundlagen
Nach § 4h Abs. 1 EStG sind Zinsaufwendungen eines Betriebs in Höhe des Zinsertrags als Betriebsausgaben abzugsfähig, darüber hinaus nur bis zur Höhe von 30 % des um bestimmte Beträge verminderten Gewinns (2009) bzw. bis zur Höhe des verrechenbaren EBITDA (2010 bis 2012). Verrechenbares EBITDA ist dabei 30 % des maßgeblichen Gewinns bzw. - bei Körperschaften - des maßgeblichen Einkommens vor Zinsen und Abschreibungen gem. § 6 Abs. 2 S. 1, § 6 Abs. 2a S. 2 und § 7 EStG. Soweit das verrechenbare EBITDA die um die Zinserträge geminderten Zinsaufwendungen übersteigt, ist der Unterschiedsbetrag in die folgenden fünf Wirtschaftsjahre vorzutragen.
Die Zinsschranke wird durch drei Ausnahmen begrenzt (vgl. § 4h Abs. 2 EStG): die Freigrenze (Nettozinsaufwendungen des Betriebs betragen weniger als 3 Mio Euro), die Befreiung nicht konzernzugehörigerer Betriebe und die Möglichkeit des Eigenkapitalvergleichs für konzernzugehörige Betriebe (sog. Escape-Klausel).
Nach der Escape-Klausel sind konzernzugehörige Betriebe von der Zinsschranke ausgenommen, deren Eigenkapitalquote am Schluss des vorangegangenen Abschlussstichtages die des Konzerns nicht um mehr als einen Prozentpunkt (2009) bzw. nicht mehr als zwei Prozentpunkte (2010 bis 2012) unterschreitet (vgl. § 4h Abs. 2 S. 1 Buchst. c EStG (a.F.)).
Nach § 8a Abs. 3 S. 1 KStG (a.F.) greift die Escape-Klausel allerdings nur dann, wenn Zinsen, die die konzernangehörige Gesellschaft zahlt, nur zu weniger als 10 % des Zinssaldos an eine Person gehen, die zu mehr als 25 % an der Gesellschaft (oder einer anderen Gesellschaft aus demselben Konzern) beteiligt ist. Oder anders gesagt, die Escape-Klausel kommt nur dann zur Anwendung, wenn keine schädliche Gesellschafter-Fremdfinanzierung im Sinne des § 8a Abs. 3 S. 1 KStG vorliegt.
Wenn die steuerpflichtige Gesellschaft nachweist, dass kein Anteilseigner zu mehr als 25% an ihr beteiligt ist, kann auch keine schädliche Gesellschafter-Fremdfinanzierung vorliegen.
Keine schädliche Beteiligung bzw. keine schädliche Gesellschafter-Fremdfinanzierung
Das FG hält den von der Lux erbrachten Nachweis einer fehlenden Eintragung einer Beteiligung von über 25 Prozent für die Konzernmutter (F) im Register der niederländischen Finanzmarktaufsicht (AFM-Register) als geeigneten Nachweis für das Nicht-Vorliegen einer schädlichen Beteiligung im Sinne von § 8a Abs. 3 KStG.
Nach den niederländischen Vorschriften zum Beteiligungsregister seien Anteilsinhaber von in den Niederlanden börsennotierten Gesellschaften zur Meldung des Erreichens, Über- und Unterschreitens von bestimmten Schwellenwerten verpflichtet. Diese Pflichten träfen auch die Anteilseigner der Konzernmutter (F), so dass das Fehlen einer entsprechenden Eintragung im Beteiligungsregister den Rückschluss erlaube, dass kein Anteilseigner 25% oder mehr der Anteile der Konzernmutter (F) gehalten habe.
Anwendung der Escape-Klausel
Zunächst führt das FG aus, dass die Eigenkapitalquote der Lux diejenige der F nicht um mehr als einen bzw. zwei Prozentpunkte unterschreitet und folglich die Voraussetzungen der Escape-Klausel in den Streitjahren erfüllt werden.
§ 4h Abs. 2 S. 1 Buchst. c S. 10 EStG bestimmt, dass der Konzernabschluss für Zwecke der Anwendung der Escape-Klausel den Anforderungen an die handelsrechtliche Konzernrechnungslegung genügen oder die Voraussetzungen erfüllen muss, unter denen ein Abschluss nach den §§ 291 und 292 HGB befreiende Wirkung hätte. Nach dem FG genügen auch nach IFRS-Standards erstellte Konzernabschlüsse den Anforderungen an die handelsrechtliche Konzernrechnungslegung. Hierfür spreche bereits § 315e Abs. 3 HGB, der die Aufstellung von Konzernabschlüssen nach IFRS für bestimmte Mutterunternehmen erlaubt.
Im Streitfall wurden die Konzernabschlüsse der Konzernmuttergesellschaft (F) unstreitig nicht rechtzeitig und auch nicht in deutscher Sprache im Bundesanzeiger veröffentlicht. Allerdings ist dies nach dem FG für Zwecke des Eigenkapitalvergleichs nach der Escape-Klausel von § 4h Abs. 2 S. 1 Buchst. c EStG nicht schädlich. Die verspätete Veröffentlichung der Konzernabschlüsse in englischer Sprache ändert grundsätzlich nichts an deren Ordnungsmäßigkeit, so das FG.
Im Ergebnis greife deshalb die Escape-Klausel zugunsten der Lux ein, so dass die streitigen Zinszahlungen als Betriebsausgaben zu berücksichtigen sind.
Betroffene Normen
§ 4h EStG, § 8a Abs. 3 S. 1 KStG (a.F.)
Streitjahre: 2009 bis 2012
Anmerkung
Anhängiges Verfahren beim BFH
Das o.g. Verfahren ist mittlerweile beim BFH anhängig (Az: XI R 34/24). Bis zur endgültigen Entscheidung sollte in vergleichbaren Fällen unter Verweis auf das anhängige Verfahren Einspruch eingelegt und Ruhen des Verfahrens beantragt werden.
Änderungen im Rahmen des Kreditzweitmarktförderungsgesetz
Das o.g. Urteil ist noch zu der alten Rechtslage (d.h. vor dem Kreditzweitmarktförderungsgesetz) ergangen, hat aber auch im Hinblick auf die aktuelle Rechtslage Bedeutung.
Mit dem Kreditzweitmarktförderungsgesetz vom 22.12.2023 (BGBl. I 2023, Nr. 411) wurden Änderungen bei der Zinsschrankenregelung vorgenommen. Unter anderem wurde der Zinsbegriff für Zwecke der Zinsschranke ausgeweitet und auch Änderungen bei der schädlichen Gesellschafterfremdfinanzierung (§ 8a KStG) vorgenommen. Nach aktueller Gesetzeslage liegt eine schädliche Beteiligung nun bereits bei Erreichen und nicht erst bei Überschreiten der 25-Prozentschwelle vor. Darüber hinaus sind nach derzeitiger Gesetzeslage die Vergütungen für Fremdkapital der einzelnen qualifiziert beteiligten Gesellschafter bei der Prüfung der 10 %-Grenze für alle nach dem 14.12.2023 beginnenden Wirtschaftsjahre zusammenzurechnen. Davor galt eine Einzelbetrachtung.
Fundstelle
Finanzgericht Sachsen-Anhalt, Urteil vom 27.11.2024, 3 K 725/23; BFH-anhängig: XI R 34/24
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