BFH: Schuldzinsen einer Personengesellschaft für Darlehen ihres Gesellschafters

Mit Urteil vom 12.02.2014 hat der BFH die Entscheidung des FG Düsseldorf aufgehoben. Das FG sei zu Unrecht davon ausgegangen, dass Zinsen, die eine Personengesellschaft an ihren Gesellschafter zahlt, unter § 4 Abs. 4a EStG fielen. Die Anwendung von § 4 Abs. 4a EStG setze denknotwendig voraus, dass die Schuldzinsen tatsächlich auch gewinnwirksam (aufwandswirksam) bei der steuerlichen Gewinnermittlung berücksichtigt worden sind. Die hier streitigen Zinsen seien jedoch durch die Hinzurechnung der Zinseinnahmen als Sondervergütung der Muttergesellschaft wieder hinzugerechnet worden.
BFH, Urteil vom 12.02.2014, IV R 22/10
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FG Düsseldorf (Vorinstanz):
Schuldzinsen auf Überentnahmen (§ 4 Abs. 4a EStG) einer Kommanditistin, die Teil eines kapitalistischen Konzerns ist, sind auch dann nicht abzugsfähig, wenn die entnommenen Beträge im Konzern verbleiben. Der Wortlaut der Vorschrift umfasse - typisierend - jede Form der Entnahme, unabhängig davon, wie die Entnahme verwendet wird. Verfassungsrechtliche Zweifel an der Vorschrift des § 4 Abs. 4a EStG würden durch die Ungleichbehandlung von Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften nicht begründet. Eine konzernbezogene Betrachtungsweise ist nicht vorgesehen.

Sachverhalt

Das Finanzgericht Düsseldorf hat in zwei ähnlich gelagerten Sachverhalten über die Anwendung des § 4 Abs. 4a EStG im kapitalistischen Konzern entschieden. An der Spitze der Konzerne stehen jeweils Kapitalgesellschaften, die (mittelbar über Personengesellschaften) an den Klägerinnen beteiligt sind. Streitig ist, ob auf die Entnahmen der Kommanditistinnen die Begrenzung des Schuldzinsenabzugs auf Überentnahmen (§ 4 Abs. 4a EStG) anzuwenden ist, obwohl die entnommenen Beträge im Konzern verbleiben und für betriebliche Zwecke verwendet werden.

Entscheidungen

Nach § 4 Abs. 4a Satz 1 EStG in der in den Streitjahren (1999-2003) gültigen Fassung sind Schuldzinsen nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind. Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen. Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 % ermittelt.

Ursprünglich sollte sich die Vorschrift gegen die BFH-Rechtsprechung zum Zwei- bzw. Dreikontenmodell richten und die missbräuchliche Verlagerung von Schuldzinsen vom privaten in den betrieblichen Bereich verhindern. Diese Einschränkung der missbräuchlichen Ausnutzung des Grundsatzes der Finanzierungsfreiheit hat jedoch im Gesetz keinen Niederschlag gefunden. Der Gesetzgeber hat eine gesetzliche Fiktion des Inhalts aufgestellt, dass die Fremdfinanzierung von Überentnahmen im Sinne des § 4 Abs. 4a EStG grundsätzlich nicht betrieblich veranlasst ist. Dabei greift die Vorschrift auf den in § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG legal definierten Begriff der Entnahme zurück und stellt nicht auf einzelne Privatvorgänge ab. Unerheblich ist, ob die Entnahmen für betriebliche oder private Zwecke verwendet werden. Die Entnahme des (handelsrechtlichen) Gewinnanteils der Kommanditistin ist als Entnahme im vorgenannten Sinne anzusehen. Aus der Perspektive der Klägerin stellt die Verwendung des Gewinnanteils für Zwecke ihrer Kommanditistin eine Verwendung für betriebsfremde Zwecke dar. Eine – zur Vermeidung zweckwidriger Besteuerung möglicherweise erforderliche – konzernbezogene Betrachtungsweise sieht § 4 Abs. 4a EStG nicht vor.

Dem Entnahmecharakter der Zahlungen steht nicht entgegen, dass die entnommenen Beträge im Konzern verblieben und damit letztlich der Muttergesellschaft, die als Kapitalgesellschaft keine außerbetriebliche Sphäre besitzt, zugeflossen sind. Ebenso wenig ist von Bedeutung, dass es mangels Beteiligung natürlicher Personen an den Konzerngesellschaften nicht zu einem Abfluss der Mittel in die Privatsphäre eines Gesellschafters gekommen ist. Denn auch Kapitalgesellschaften als Gesellschafter von Personengesellschaften fallen in den Anwendungsbereich des § 4 Abs. 4a EStG.

Im Hinblick auf diese gesetzgeberische Typisierung hält der Senat eine teleologische Einschränkung des Entnahmebegriffs für ausgeschlossen. Der Senat hat auch keine ernstlichen Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit des § 4 Abs. 4a EStG im Hinblick auf die Ungleichbehandlung von Personen- und Kapitalgesellschaften, die daraus resultiert, dass Kapitalgesellschaften betriebliche Geschäfte unabhängig von einer Eigenkapitalminderung durch Ausschüttungen für Privatzwecke der Gesellschafter steuerwirksam fremdfinanzieren können, wohingegen Personengesellschaften unter § 4 Abs. 4a EStG fallen.

Anmerkungen

Der BFH hat die Klage im Verfahren IV R 20/10 (FG Düsseldorf, 11 K 2486/08 F) als unzulässig abgewiesen. Die Klagebefugnis der Personengesellschaft war mit deren Umwandlung im Wege des Formwechsels in eine GmbH erloschen. Das FG durfte daher über den Klageantrag nicht sachlich entscheiden.
BFH, Urteil vom 11.04.2013, IV R 20/10

Fundstellen

BFH, Urteil vom 12.02.2014, IV R 22/10
Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 08.04.2010, 11 K 3720/08 F
Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 18.03.2010, 11 K 2486/08 F, Klage als unzulässig abgewiesen durch: BFH, Urteil vom 11.04.2013, IV R 20/10

Englische Zusammenfassung