BFH: Zinslose Darlehensgewährung zwischen Schwesterkapitalgesellschaften

Mit Urteil vom 04.02.2014 hat der BFH die Auffassung des FG Schleswig-Holstein bestätigt, wonach bei einer zinslosen Darlehensgewährung zwischen Schwesterkapitalgesellschaften das Abzugsverbot des § 3c Abs. 1 EStG 2002 mit Rücksicht auf den bei der Muttergesellschaft zu erfassenden Vorteilsverbrauch eingreifen soll.
BFH, Urteil vom 04.02.2014, I R 32/12, nicht amtlich veröffentlicht
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Schleswig-Holsteinisches FG:
Gewährt die darlehensbegünstigte Tochtergesellschaft ihrerseits ein zinsloses Darlehen an eine weitere Tochtergesellschaft mbH, dann erzielt die Mutterkapitalgesellschaft aus derselben Beteiligung einerseits einen Ertrag aus einer steuerfreien vGA (von der Tochter gewährtes Darlehen) und andererseits einen Aufwand in Gestalt eines Nutzungsverbrauchs (von der Tochter empfangenes Darlehen). Zwischen dem Ertrag und dem Aufwand besteht in der vorgenannten Konstellation ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang im Sinne des § 3c Abs. 1 EStG.

Sachverhalt
Die Beteiligten streiten über nichtabzugsfähige Betriebsausgaben im Sinne des § 3c Abs. 1 EStG auf der Ebene der klagenden Muttergesellschaft wegen unentgeltlicher Nutzungsüberlassungen zwischen ihren Tochtergesellschaften mbH.

Die Klägerin ist eine Holding und war im Streitjahr Alleingesellschafterin der X-GmbH und der A GmbH und hielt zugleich 92 % der Anteile an der B GmbH. Die X GmbH gewährte der A GmbH ein zinsloses Darlehen (Darlehen 1). Der Zinsvorteil belief sich im Streitjahr auf 7.225,11 Euro (= 6 % der Darlehenssumme). Zugleich gewährte die A GmbH der B GmbH ein zinsloses Darlehen (Darlehen 2). Der Zinsvorteil betrug im Streitjahr 20.028,61 Euro (= 6 % der Darlehenssumme). Zwischen den Beteiligten steht außer Streit, dass wegen der Zinsvorteile aus den Darlehen 1 und 2 jeweils der Tatbestand einer verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) zu Gunsten der Klägerin realisiert ist und dass insoweit die Steuerbefreiung gemäß § 8b Abs. 1 KStG eingreift. Unstreitig ist weiterhin, dass der Verbrauch der Nutzungsvorteile aus den zinslosen Darlehen bei der Klägerin zu (fiktiven) Beteiligungsaufwendungen führt. 

Umstritten ist hingegen, ob ein unmittelbarerer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen dem steuerfreien vGA-Ertrag der Klägerin aus dem Darlehen 2 in Höhe von 20.028,61 Euro und ihren (fiktiven) Aufwendungen aus Vorteilsverbrauch aus dem Darlehen 1 in Höhe von 7.225,11 Euro besteht. Das Finanzamt bejaht einen unmittelbaren Zusammenhang und geht insoweit von in unmittelbarem Zusammenhang mit steuerfreien Kapitalerträgen stehenden Betriebsausgaben aus, welche gemäß § 3c Abs. 1 EStG nicht abzugsfähig seien. Hiergegen richtet sich die Klage.

Entscheidung
Die Klage ist unbegründet. Das FA hat der Besteuerung zu Recht nicht abzugsfähige Betriebsausgaben in Höhe von 7.225,11 Euro zugrunde gelegt. Gemäß § 3c Abs. 1 EStG dürfen Ausgaben, soweit sie mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden. Diese Voraussetzungen sind hier in Ansehung der verbrauchten Nutzungen aus dem Darlehen 1, welche unstreitig mit 7.225,11 Euro zu bewerten sind, erfüllt.

Das Gericht hält in Bezug auf „Dreiecks-vGA“ die Grundsätze des Großen Senats des BFH für weiterhin anwendbar (Großer Senat des BFH, Beschluss vom 26.10.1987). Darin hatte dieser entschieden, dass die Gewährung eines Nutzungsvorteils in Gestalt eines zinslosen Darlehens einer Tochterkapitalgesellschaft an ihre Schwestergesellschaft, bei der gemeinsamen Muttergesellschaft zum Zufluss einer vGA führt, der jedoch ein gleich hoher Aufwand gegenübersteht.

Das Gericht ist überzeugt, dass vorliegend ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Einnahmen der Klägerin in Gestalt der vGA aus dem Darlehen 2 und ihren Aufwendungen aus dem Verbrauch der Vorteile betreffend das Darlehen 1 besteht. 

Der Aufwand der Klägerin ist entstanden und veranlasst durch die mangelnde Einlagefähigkeit des der Darlehensnehmerin A GmbH gewährten Nutzungsvorteils. Die A GmbH hat aber im gleichen Veranlagungszeitraum eine (verdeckte) Gewinnausschüttung an die Klägerin vorgenommen, und zwar durch Vergabe eines zinslosen Darlehens an ihre Schwester, die B GmbH. Aufwendungen und Einnahmen der Klägerin betreffen nicht nur dieselbe Beteiligung (A GmbH), sie weisen auch der Höhe nach einen inneren Zusammenhang insofern aus, als die Aufwendungen für die Beteiligung an der A GmbH in Höhe von 7.225,11 Euro die steuerfreien Einnahmen aus der Beteiligung an der A GmbH in Höhe von 20.028,61 Euro nicht übersteigen. 

Der vorstehend beschriebene Zusammenhang zwischen Beteiligungsaufwand und Einnahme aus derselben Beteiligung wird auch in der Literatur überwiegend als unmittelbar im Sinne des § 3c Abs. 1 EStG qualifiziert (vgl. Schlagheck, GmbHR 2002, 92, 98; Winter, GmbHR 2004, 1268, 1270; Gosch, KStG, 2. Aufl., § 8 Rn. 240 jeweils mit weiteren Nachweisen; anderer Auffassung: Erle/Sauter, KStG, 3. Aufl. § 8 Rn. 264 unter Hinweis auf Schulte/Behnes, DB 2004, 1525).

Betroffene Norm
§ 3c Abs. 1 EStG; § 8b Abs. 1 KStG
Streitjahr 2002

Fundstelle
 BFH, Urteil vom 04.02.2014, I R 32/12, nicht amtlich veröffentlicht
Schleswig Holsteinisches FG, Urteil vom 22.03.2012 – 1 K 264/08, EFG 2012, S. 1585

Weitere Fundstellen
Großer Senat des BFH, Beschluss vom 26.10.1987, GrS 2/86, BStBl II 1998, S. 348